TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Sexto de Lo Contencioso Tributario de la Circunscripción
Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, Veintiocho (28) de Noviembre de 2024.
214º Y 165º

ASUNTO: AP41-U-2010-000030 SENTENCIA DEFINITIVA Nro. 1816

Se inicia el proceso mediante Escrito del Recurso Contencioso Tributario presentado en fecha quince (15) de enero de 2010, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos del Circuito Judicial de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributarios del Área Metropolitana de Caracas (U.R.D.D.), dicho Recurso fue interpuesto por los ciudadanos MANUEL A. ITURBE y LORENZO E. MARTURET D., de nacionalidad venezolana, mayores de edad, abogados en ejercicio, de este domicilio, titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V-9.979.567 y V-14.021.054 e inscritos en el Inpreabogado bajo el Nros. 48.523 y 117.853, respectivamente, actuando en sus carácter de Apoderados Judiciales de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha veintiséis (26) de octubre de 1962, bajo el N° 76, Tomo: 34-A y posteriormente inscrito y refundido su Acta Constitutiva Estatutaria, bajo el N° 78, Tomo: 133-A-Sgdo, en fecha veinticinco (25) de octubre de 1982, contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/1969, sin fecha, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente, así mismo revocó el acto administrativo de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses moratorios identificadas con las siglas SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1381, sin fecha, notificada a la contribuyente en fecha veintiocho (28) de agosto de 2008, emitida por la División de Recaudación de la Gerencia Regional Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondiente a la primera quincena de los periodos 06/2004 y 01/2005, por la cantidad de UN MIL TRESCIENTOS SETENTA Y SEIS UNIDADES TRIBUTARIAS CON CUARENTA Y SEÍS CÉNTESIMAS (1.376,46 U.T.), por concepto de multa, además se le impuso el pago de Intereses Moratorios, por haber presentado extemporáneo las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones practicadas del Impuesto al Valor Agregado (IVA). Así mismo confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1381, sin fecha, por la cantidad TRES MIL SETECIENTOS TRECE UNIDADES TRIBUTARIAS CON CATORCE CÉNTESIMAS (3.713,14 U.T.), por concepto de multa, también se le impuso el pago de Intereses Moratorios.
En fecha veintiocho (28) de enero de 2010, este Tribunal le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose notificar a las partes: a los ciudadanos Procurador General de la República y al Fiscal General de la República y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o inadmisión del presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente.

Estando las partes a derecho y observando el cumplimiento de los extremos procesales pertinentes se admitió dicho Recurso en cuanto ha lugar en derecho, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 47/10, de fecha diez (10) de mayo de 2010, ordenándose su tramitación y sustanciación correspondiente, abriéndose la causa a Pruebas a partir del primer (1°) día de Despacho siguiente al de hoy.
En fecha veinticuatro (24) de mayo de 2010, el ciudadano LORENZO E. MARTURET D., antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, presenta Escrito de Promoción de Pruebas.

Mediante auto de este Tribunal, de fecha veinticinco (25) de mayo del 2010, se deja constancia del vencimiento del lapso de promoción de pruebas en el presente juicio, en fecha veinticuatro (24) de mayo de 2010, dejándose constancia que solo la recurrente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, hizo uso de este derecho.
En fecha veintisiete (27) de mayo del 2010, compareció la ciudadana GLENDA CORDERO, titular de la cédula de identidad N° V-12.276.395 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 75.670, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) para consignar el Escrito de Oposición a las Pruebas. Asimismo consigna ad effectum videndi documento Poder que acredita su representación.
Mediante auto de este Tribunal dictado en fecha veintiocho (28) de mayo del 2010, se deja constancia que en fecha veintisiete (27) de mayo del 2010, vence el lapso de para que las partes se opongan a la admisión de Pruebas en el presente juicio y visto el Escrito de Oposición a las Pruebas, presentado en esa misma fecha, por la ciudadana GLENDA CORDERO, antes identificada, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), este Juzgado hace saber a las partes que el lapso para admitir o desechar las pruebas que aparezcan manifiestamente ilegales o impertinentes, empezó a correr desde la presente fecha.
En fecha treinta (31) de mayo de 2010, el ciudadano LORENZO E. MARTURET D., antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, presenta Escrito de Solicitud de Desestimación de Impugnación de Pruebas y Solicitud de Traducción.
Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 55/10, de fecha primero (01) de junio del 2010, declarando SIN LUGAR la Oposición e impugnación formuladas por la ciudadana GLENDA CORDERO, antes identificada, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y en consecuencia ADMITE las pruebas promovidas por la recurrente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” y se acordó la Inspección Judicial promovida por la recurrente.
En fecha tres (03) de junio del 2010, compareció la ciudadana GLENDA CORDERO, antes identificada, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) para consignar mediante diligencia el expediente administrativo de la contribuyente. Asimismo consigna ad effectum videndi documento Poder que acredita su representación.
En fecha dos (02) de julio de 2010, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha treinta (30) de julio de 2010, este Tribunal mediante auto ordena oficiar a la Superintendencia de Servicios de Certificación Electrónica (SUSCERTE), adscrita al Ministerio del Poder Popular para Ciencia y Tecnología e Industrias Intermedias para que designe Perito Forense Informático para la Inspección Judicial acordada en la Sentencia Interlocutoria N° 55/10, dictada en fecha primero (01) de junio de 2010.
En fecha dos (02) de agosto de 2010, en la oportunidad fijada por este Tribunal para que tenga lugar el Acto de Nombramiento de Interprete Público, de conformidad con la Sentencia Interlocutoria N° 55/10, dictada en fecha primero (01) de junio de 2010, se deja constancia que se nombra como Interprete Público a la ciudadana VICTORIA HERRERA, la cual debió comparecer ante este Juzgado al tercer día de despacho, para su juramentación, a la cual no asistió y se declaró desierto el Acto de Juramentación, mediante auto dictado por este Tribunal.
En fecha dos (02) de agosto de 2010, este Tribunal mediante auto declara que siendo la oportunidad fijada por este Juzgado para que tenga lugar el acto de evaluación del testigo ciudadano MIGUEZ SIMOE MUÑOZ, Ingeniero de Sistemas, titular de la cédula de identidad N° E-83.762.038, quien no compareció ni la promovente de la prueba, dejando constancia que solo la ciudadana GLENDA CORDERO, antes identificada, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) compareció, declarándose desierto el presente Acto.
En fecha cuatro (04) de agosto de 2010, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, titular de la cédula de identidad N° V-9.979.567 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 48.523, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha cuatro (04) de agosto de 2010, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha veintinueve (29) de septiembre de 2010, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, mediante diligencia solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha cinco (05) de octubre de 2010, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha cinco (05) de octubre de 2010, este Tribunal mediante auto se nombra como Interprete Público al ciudadano GUSTAVO JOSÉ DE LEÓN ISTURIZ, titular de la cédula de identidad, N° V-607.381, quien debía comparecer ante este Juzgado al tercer día de despacho, para su juramentación. Posteriormente se libró Boleta de Notificación al mencionado ciudadano para su comparecencia ante el Tribunal, para su respectivo juramento.
En fecha quince (15) de octubre de 2010, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, mediante diligencia solicita a este Tribunal que se fije una nueva oportunidad para la declaración del testigo experto, el ciudadano MIGUEZ SIMOE MUÑOZ, Ingeniero de Sistemas, titular de la cédula de identidad N° E-83.762.038.
En fecha diecinueve (19) de octubre del 2010, compareció la ciudadana GLENDA CORDERO, antes identificada, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para consignar mediante diligencia el Escrito de Oposición a la solicitud de la contribuyente de fijar una nueva oportunidad ´para la evacuación de la declaración de Testigo Experto.
En fecha veinte (20) de octubre de 2010, este Tribunal mediante auto deja constancia que vista la diligencia presentada por la contribuyente, en fecha quince (15) de octubre de 2010 y el Escrito de Oposición, consignado por la sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en fecha diecinueve (19) de octubre del 2010, se declara con lugar la oposición formulada por la ciudadana GLENDA CORDERO, antes identificada, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En fecha veinticinco (25) de octubre de 2010, se recibió Oficio N° 547-10, de fecha veintidós (22) octubre de 2010, emanado de la Superintendencia de Servicios de Certificación Electrónica del Ministerio del Poder Popular para la Ciencia, Tecnología e Industrias Intermedias, mediante el cual informan la designación del perito informático, al ciudadano CARLOS AUGUSTO SOLIS SALAZAR, titular de la cédula de identidad N° V-15.791.971, para que asista en la evacuación de la prueba de Inspección Judicial.
En fecha veintinueve (29) de octubre de 2010, en la oportunidad fijada por este Tribunal para que tenga lugar el Acto de Juramentación del perito informático, el ciudadano CARLOS AUGUSTO SOLIS SALAZAR, titular de la cédula de identidad N° V-15.791.971 designado para el presente juicio, se deja constancia que compareció y se le tomo el respectivo juramento.
En fecha veintinueve (29) de octubre de 2010, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, mediante diligencia solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha tres (03) de noviembre de 2010, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha diez (10) de noviembre de 2010, el ciudadano FRANK MARIANO, titular de la cédula de identidad N° V-14.491.526 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 112.915, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” consigna copia certificada AD EFECTUM VIDENDI del documento Poder que acredita su representación. Asimismo indica la dirección donde se deberá practicar la Inspección Judicial.
En fecha veintidós (22) de noviembre de 2010, en la oportunidad fijada por este Tribunal para que tenga lugar el Acto de Juramentación del intérprete público designado en el presente juicio, compareció el ciudadano GUSTAVO JOSÉ DE LEÓN ISTURIZ, titular de la cédula de identidad, N° V-607.381 y se le tomó el respectivo juramento.
En fecha dos (02) de diciembre de 2010, este Tribunal mediante auto ordena comisionar para la Inspección Judicial de la prueba al Juez del Juzgado Primero de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, se libró Oficio y Comisión.
En fecha ocho (08) de diciembre de 2010, el ciudadano FRANK MARIANO, titular de la cédula de identidad N° V-14.491.526 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 112.915, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha diez (10) de diciembre de 2010 compareció el ciudadano GUSTAVO JOSÉ DE LEÓN ISTURIZ, titular de la cédula de identidad, N° V-607.381, en su carácter de intérprete público en el idioma inglés, consignando diligencia con la traducción solicitada por este Tribunal, anexando copias simples de los textos traducidos.
En fecha trece (13) de diciembre de 2010, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha veintiuno (21) de enero de 2011, el ciudadano FRANK MARIANO, titular de la cédula de identidad N° V-14.491.526 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 112.915, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha veinticuatro (24) de enero de 2011, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha veintidós (22) de febrero de 2011, el ciudadano FRANK MARIANO, titular de la cédula de identidad N° V-14.491.526 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 112.915, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha veinticinco (25) de febrero de 2011, se recibió Oficio N° 076-11, de fecha veinticuatro (24) febrero de 2011, emanado de la Superintendencia de Servicios de Certificación Electrónica del Ministerio del Poder Popular para la Ciencia, Tecnología e Industrias Intermedias, mediante el cual informan la designación del perito informático, al ciudadano JUAN PABLO FUENTES COLMENARES, titular de la cédula de identidad N° V-13.401.490, para que asista en la evacuación de la prueba de Inspección Judicial, debido a que el ciudadano CARLOS AUGUSTO SOLIS SALAZAR, titular de la cédula de identidad N° V-15.791.971, dejó de prestar servicios a esa institución.
En fecha veinticinco (25) de febrero de 2011, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha primero (01) de marzo de 2011, en la oportunidad fijada por este Tribunal para que tenga lugar el Acto de Juramentación del perito informático, el ciudadano JUAN PABLO FUENTES COLMENARES, titular de la cédula de identidad N° V-13.401.490, designado para el presente juicio, se deja constancia que compareció y se le tomo el respectivo juramento.
En fecha treinta y uno (31) de marzo de 2011, el ciudadano FRANK MARIANO, titular de la cédula de identidad N° V-14.491.526 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 112.915, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, mediante diligencia solicita a este tribunal que se oficie al Tribunal Décimo Quinto de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los fines que practique la Inspección Judicial, promovidas por la recurrente. Asimismo solicita prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha primero (01) de abril de 2011, este Tribunal mediante auto ordena oficiar al referido Tribunal a los fines que se traslade y se practique la Inspección judicial. Asimismo ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha cuatro (04) de mayo de 2011, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, mediante diligencia solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha cinco (05) de mayo de 2011, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha tres (03) de junio de 2011, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, mediante diligencia solicita a este Tribunal prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha tres (03) de junio de 2011, el ciudadano FRANK MARIANO, titular de la cédula de identidad N° V-14.491.526 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 112.915, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia señala la dirección de su nuevo domicilio procesal.
En fecha tres (03) de junio de 2011, este Tribunal mediante auto ordena a prorrogar por veinte (20) días de despacho el Lapso para la Evacuación de Pruebas.
En fecha veinte (20) de junio de 2011, se recibe Oficio N° 281-2011 de fecha dos (02) de junio de 2011, emanado del Juzgado Décimo Quinto de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante el cual remite resulta de la Comisión.
Mediante auto de este de este Tribunal de fecha seis (06) de julio del 2011, se deja constancia que en esta misma fecha vence el lapso de Evacuación de Pruebas en el presente juicio y se fijó para el décimo quinto (15º) días de despacho siguiente al de hoy, para que las partes presenten los Informes.
En fecha veintiocho (28) de julio de 2011, la ciudadana GLENDA CORDERO, antes identificada, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), consigna Escrito de Informes, mediante diligencia.
En fecha veintiocho (28) de julio de 2011, el ciudadano FRANK MARIANO, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia consigna Escrito de Informes.
En fecha nueve (09) de agosto de 2011, el ciudadano FRANK MARIANO, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia consigna Escrito de Observaciones a los Informes.
En fecha diez (10) de agosto de 2011, el Tribunal declara, mediante auto el vencimiento del lapso de ocho (08) días para la presentación de las Observaciones escritas sobre Informes de la parte contraria y deja constancia que solo la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” hizo uso de este derecho y así mismo dice (VISTOS) y entra en la oportunidad procesal de dictar Sentencia.

En fecha tres (03) de agosto de 2012, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, titular de la cédula de identidad N° V-9.979.567 e inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 48.523, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa.
En fecha veinticuatro (24) de mayo de 2013, el ciudadano MANUEL ITURBE, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa.

En fecha once (11) de octubre de 2013, la ciudadana LUZ MARINA FLORES MORENO, titular de la cédula de identidad N° V-7.684.702 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 35.262, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa, mediante diligencia. Asimismo, consigna copia simple del Poder que acredita su representación.

En fecha once (11) de agosto de 2016, el ciudadano MANUEL ITURBE ALARCÓN, antes identificado, en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa.
En fecha veintitrés (23) de noviembre de 2016, la ciudadana DALIA ROJAS, titular de la cédula de identidad N° V-6.969.964 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 77.240, actuando en su carácter de sustituta de la Procuraduría General de la República por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa, mediante diligencia.

En fecha diez (10) de junio de 2019, la ciudadana ANDREINA LUSINCHI MARTINEZ, titular de la cédula de identidad N° V-18.314.147 e inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 151.875, en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia señala la dirección de su nuevo domicilio procesal y solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa.

En fecha catorce (14) de abril de 2021, la ciudadana ANDREINA LUSINCHI MARTINEZ, antes identificada, en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa.

En fecha cinco (05) de diciembre de 2023, la ciudadana ANDREINA LUSINCHI MARTINEZ, antes identificada, en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.” mediante diligencia solicita a este Tribunal se sirva dictar Sentencia en la presente causa.

Mediante auto de este Tribunal de fecha veintiocho (28) de noviembre del 2024, se aboca al conocimiento de la presente causa el Dr. DUNCAN ESPINA PARRA, debidamente designado por la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia en fecha dieciséis (16) de agosto del 2022, juramentado por la Sala Plena en fecha dieciocho (18) de agosto del 2022 por la presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, por lo que se concede un plazo de tres días de despacho a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, sin que la concesión de dicho plazo implique paralización o suspensión de la causa, la cual seguirá su curso normal.
Siendo esta la oportunidad procesal correspondiente para dictar sentencia, este Órgano Jurisdiccional procede a ello, previa exposición de las consideraciones siguientes:
II
ANTECEDENTES DEL CASO
De autos se desprende que en fecha veintiocho (28) de agosto del 2008, se notificó formalmente a la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios identificada con la numeración alfa numérica Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1381, sin fecha, suscrita por la División de Recaudación de la Gerencia General de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En dicha Resolución, se determinaron sanciones, intereses moratorios y se emitieron las respectivas planillas de liquidación, tal y como se detalla a continuación:
Periodo Planillas de Liquidación Nros. Notificación Multa en U.T. Valor de la U.T. Multa en BsF Intereses Moratorios en Bs. F.
04/2004
2da quincena 11-10-01-2-27-002745
11-10-01-2-38-001938 0008015002745
0008015001938
3.713,10 46,00 170.804,44 3.420,95
06/2004
1era quincena 11-10-01-2-27-002747
11-10-01-2-38-001940
0008015002747
000805001940
361,03 46,00 16.607,38 322,65
01/2005
1era quincena 11-10-01-2-27-002746
11-10-01-2-38-001939 0008015002746
0008015001939
1.015,40 46,00 46.709,76 839,04
TOTAL 5.089,60 234.121,60 4.581,64
TOTAL, GENERAL
Bs.F. 238,703,24

Asimismo, en fecha veintinueve (29) de agosto de 2008, la contribuyente identificada en autos, interpone Recurso Jerárquico contra la mencionada Resolución.
En fecha veintiséis (26) de noviembre del 2009, se notifica a la contribuyente en referencia de la Resolución SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/1969, sin fecha, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declara parcialmente con lugar el Recurso Jerárquico interpuesto.
Finalmente, el día quince (15) de enero del 2010, es recibido por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, el Recurso Contencioso Tributario de la contribuyente recurrente.
III
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA CONTRIBUYENTE RECURRENTE
VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR DESESTIMAR LA EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA POR CAUSA EXTRAÑA NO IMPUTABLE.
Alega la recurrente de autos que dicho enteramiento tardío no es imputable a su persona sino a la Administración Tributaria, ya que para las respectivas fechas de enteramiento hubo problemas con el portal del SENIAT, lo cual impidió que la denunciante de marras cumpliera oportunamente con el pago de su obligación, en su condición de responsable, es decir, hubo una causa extraña no imputable a ella para poder realizar los enteramientos
De igual manera señalan los apoderados judiciales del recurrente que la situación de eximente ha sido reconocida por la Gerencia de Contribuyentes Especiales en la Resolución del Jerárquico al momento de revocar las multas e intereses moratorios correspondientes a los periodos de julio 2004 y enero 2005, sin embargo en lo que respecta al examen de las circunstancias referentes al retraso ocurrido para el periodo abril 2004, la Gerencia obvió que al igual que los periodos revocados existió un error en el portal WEB del SENIAT lo cual imposibilitó al contribuyente de marras cumplir con sus obligaciones en el lapso indicado para ello.
VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR CONFISCATORIEDAD DE LAS MULTAS
Alega la representación judicial del contribuyente recurrente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, que, con respecto a este particular, la Administración Tributaria incurre en falso supuesto, ya que la sanción es de carácter confiscatorio y por lo tanto es claramente desproporcional violentando el contenido del artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR IMPROCEDENCIA DE LA ACTUALIZACION DE LA MULTA
Alega la representación judicial del contribuyente recurrente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, que en el presente caso la Administración Tributaria ha utilizado una sanción actualizada con base a una Unidad Tributaria vigente para el momento de la determinación y no para el momento de la infracción, lo cual implica una imposición de la sanción de forma retroactiva y que no beneficia al contribuyente, puesto que esta sanción es mayor en su cuantía. Asimismo, denuncia que entre la fecha de notificación de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios y la fecha de notificación de las Planillas de Liquidación transcurrieron casi cuatro (04) meses de atraso y que dicho atraso debe ser atribuido a la Administración Tributaria.
ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA.
CON RESPECTO AL VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR DESESTIMAR LA EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA POR CAUSA EXTRAÑA NO IMPUTABLE.
Alega la representación judicial del Fisco Nacional que en ocasión de la presentación fuera del plazo de las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones practicadas del Impuesto al Valor Agregado al contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, la Administración Tributaria procedió a determinar los Intereses moratorios de acuerdo con el Código Orgánico tributario vigente.
Cabe destacar que el superior jerárquico en sede administrativa mediante Resolución SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/1969-2318, de fecha once (11) de noviembre del 2009 revocó el cobro de las multas e intereses moratorios correspondiente a los periodos impositivos 08/2004 y 01/2005, por cuanto el retardo de la contribuyente en el pago de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado en los referidos periodos se debió a una causa extraña no imputable, como lo es la fuerza mayor, reconociendo la causal de eximente establecida en el Código Orgánico Tributario para esos casos, pero en lo que respecta al examen de las circunstancias referentes al retraso ocurrido para el periodo abril 2004, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital determinó que estas circunstancias eximentes no aplican para el caso en específico referente al periodo del mes de abril del 2004 .
CON RESPECTO AL VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR CONFISCATORIEDAD DE LAS MULTAS.
Alega la representación fiscal con respecto a la confiscatoriedad de las multas impuesta al contribuyente recurrente denunciadas en el escrito recursorio del Recurso Contencioso Tributario que las mismas no pueden considerarse desproporcionadas ni confiscatorias, toda vez que la Administración Tributaria constató que la contribuyente identificada en autos, incurrió en el ilícito material establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, ratione temporis y procedió a efectuar la liquidación de las sanciones impuestas por los ilícitos materiales en que incurrió.
CON RESPECTO AL VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR IMPROCEDENCIA DE LA ACTUALIZACION DE LA MULTA
Alega la representación fiscal con respecto a la actualización de la multa que la Administración Tributaria actuó en estricto apego a lo establecido en la legislación vigente, en virtud de que en el presente caso, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT realizó la conversión de las multas expresadas en términos porcentuales en su equivalente en unidades tributarias para el momento de la comisión del ilícito y luego estableció su valor para el momento del pago, tal como lo establece de manera expresa el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, ratione temporis
IV
DE LAS PRUEBAS APORTADAS AL PROCESO
En autos constan las siguientes pruebas y/o documentales presentados por la parte recurrente en este proceso contencioso:
PROMOVIDAS POR LA RECURRENTE
• Documento Poder en Copia Certificada que acredita la representación judicial ejercida por la parte apoderada de la recurrente. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil tiene pleno valor probatorio.
• Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/1969, sin fecha, notificada en fecha veintiséis (26) de noviembre del 2009 en copia simple o fotostática. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio.
• Copia simple o fotostática de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios identificada con la numeración alfa numérica Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1381, sin fecha, suscrita por la División de Recaudación de la Gerencia General de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio.
• Copia simple o fotostática de la Notificación identificada con el número de serie Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/2318A, de fecha once (11) de noviembre del 2009 dirigida al contribuyente de autos, mediante la cual lo pone en conocimiento de la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/1969. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio.
• Copia simple o fotostática de la Notificación de fecha seis (06) de mayo del 2004, suscrita por la empresa “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, enviada al SENIAT, mediante la cual reporta que se le ha hecho imposible el pago del impuesto, por fallas o averías del portal WEB del SENIAT. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio.
• Resultas de Inspección Judicial, promovida por la contribuyente recurrente y evacuada el día dieciocho (18) de mayo del 2011 por el Juzgado Décimo Quinto de Municipio del Área Metropolitana de Caracas en la sede del SENIAT, ubicados en la Avenida Blandin, Centro Comercial Mata de Coco, Torre SENIAT, municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda. De conformidad con el artículo 507 del Código de Procedimiento Civil se aplicarán las reglas de la sana crítica.
• Carta en idioma inglés acompañada de traducción al idioma castellano efectuado por intérprete publico certificado. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil que establece” se tendrán como fidedignas si no fueran impugnadas por el adversario”, por lo que este Tribunal les concede pleno valor probatorio.
PROMOVIDAS POR LA REPRESENTACIÓN JUDICIAL DE LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA.
• Expediente administrativo del procedimiento administrativo llevado a la recurrente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”. De conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil tiene pleno valor probatorio.
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
La controversia queda circunscrita a resolver los siguientes aspectos (I) Vicio de Nulidad Absoluta de la Resolución impugnada de Falso Supuesto por desestimar la eximente de responsabilidad penal tributaria por causa extraña no imputable. (II) Vicio de Nulidad Absoluta de la Resolución impugnada de Falso Supuesto por confiscatoriedad de las multas (III) Vicio de Nulidad Absoluta de la Resolución impugnada de Falso Supuesto por improcedencia de la actualización de la multa.

(I) VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR DESESTIMAR LA EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA POR CAUSA EXTRAÑA NO IMPUTABLE.
A fin de resolver el argumento precedentemente expuesto por la parte recurrente, este Tribunal acoge el criterio pacífico y reiterado establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nro. 00190, (caso: VENEVALORES Casa de Bolsa, C.A., Vs Superintendencia Nacional de Valores) de fecha 24 de febrero de 2016, con ponencia del Magistrado Marco Antonio Medina Salas, en la cual se dispuso con relación al falso supuesto lo siguiente:
(…Omissis…)“(…) Es conveniente reiterar que el falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, dicho vicio -en sus dos (2) manifestaciones- afecta la causa de la decisión administrativa, lo que acarrea su nulidad (vid. Sentencia de esta Sala número 141 del 2 de febrero de 2011) (…)”.
De lo transcrito anteriormente concluye este Instancia que el Falso Supuesto en el Acto Administrativo puede tener dos manifestaciones: el falso supuesto de hecho y el falso supuesto de derecho, pudiéndose configurar en el acto emitido por la administración uno de ellos, de forma indistinta, o los dos al mismo tiempo. De allí la importancia de verificar que los actos administrativos estén fundamentados en los principios legales que enmarquen los hechos acontecidos y estos sean totalmente ciertos y verificables por las evidencias propias de cada caso en concreto. Definido el vicio de falso supuesto, el operador jurídico que analiza la norma debe, entonces, estudiar cuidadosamente si los hechos objeto del debate y el derecho aplicable a los mismos fueron ejercidos correctamente, para verificar entonces, que ninguno de estos vicios de falso supuesto se haya originado al momento que la Administración Tributaria manifestó su voluntad por medio del acto administrativo recurrido. Ahora bien, cabe destacar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se consideren válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: La competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; como requisitos de forma, se debe mencionar: La motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.
En cuanto al cuarto requisito de fondo, que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:
“(…) Es quizás, uno de los más importantes que se prevén para la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos y, en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no solo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente por lo que no puede la Administración presumir los sucesos y acontecimientos ni, por tanto, dictar actos fundados en situaciones que no ha comprobado porque podría suceder allí que el hecho no exista o que este inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto” (BREWER-CARIAS, A.R. El derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, colección estudios jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, Pág. 153).
Se debe advertir entonces que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose configurado esta yerra en su calificación, si no también cuando habiendo comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación en la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la Jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o la existencia en el acto de ambos inclusive. El falso supuesto es un vicio que puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado o denominado como la “Teoría Integral de la causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual, los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma. La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo haciéndolo conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Al respecto, la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha señalado con relación al falso supuesto, en Sentencia Nro. 01187, de fecha 06 de agosto de 2014, caso: LIBETA MARGARET VALVUENA ARRIETA, lo siguiente: “ (…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber, cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con él, o los asuntos objeto de decisión, en tal caso incurre en el vicio de falso supuesto de hecho, en tanto que, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto lo subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual, incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del Administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto”.
Delimitados los argumentos de la parte recurrente en el presente caso sub iudice, con respecto al caso fortuito y/o de fuerza mayor, señala la doctora MARIA CANDELARIA DOMINGUEZ GUILLEN, abogada especialista en Derecho Procesal Civil y profesora de la Universidad Central de Venezuela:
“…El incumplimiento involuntario, como es lógico, es aquel que no es imputable a la voluntad del deudor, Una prestación se torna objetivamente imposible de cumplir cuando según las concepciones del tráfico jurídico es prácticamente irrealizable para cualquiera. El incumplimiento no imputable al deudor es aquel que tiene lugar por causas totalmente ajenas a su voluntad. De lo que se deduce que el deudor no es responsable jurídicamente cuando su incumplimiento no se deriva de su responsabilidad, esto es, se deriva de una causa extraña que no le resulta imputable.
Esto es por cuanto imputar es “atribuir”, esto es, atribuir la responsabilidad al autor del incumplimiento. Por lo que la imputabilidad acontece cuando el sujeto protagonista del accionar ilícito se le puede atribuir responsabilidad por las consecuencias jurídicas que se hayan producido. De allí que se eluda normalmente a “causa extraña no imputable” como una circunstancia “no atribuible” a la conducta del deudor que hace imposible el cumplimiento de la obligación. No hay culpa del deudor cuando el cumplimiento exacto resulta impedido por algo que no le es imputable…”
Finalmente, la autora MARIA CANDELARIA DOMINGUEZ GUILLEN (Curso de Derecho Civil III – Obligaciones) señala lo siguiente:
“…El incumplimiento no imputable al deudor es aquel que tiene lugar por causa ajenas a su voluntad y por tal, lo exonera de responsabilidad (Omissis) No es posible condenar al deudor a indemnizar si su conducta no es el origen del incumplimiento…”

Señala el abogado, profesor investigador y doctor chileno RENZO MUNITA MARAMBIO, de la Universidad Grenoble Alpes, (Francia) quien argumenta lo siguiente:

“…. La fuerza mayor no debe entenderse como un sinónimo del caso fortuito, sino más bien como el fundamento de la total exoneración del deudor. Así la Fuerza mayor -justificada por sus caracteres de irresistibilidad y de imprevisibilidad – permite liberar totalmente al deudor o al agente, pues dichos caracteres son los que categorizan a una causa extraña como totalmente liberatoria. Por otro lado, debemos entender por casusa extraña: todo impedimento total o parcial del nexo causal entre el incumplimiento contractual o entre la acción u omisión delictual y el daño. Y como una de las especies de la causa extraña al caso fortuito, el cual se refiere a todo evento anónimo o de la naturaleza que puede alterar el referido nexo causal. Luego un caso fortuito que altera un nexo causal puede ser elevado a la calidad de causa extraña totalmente exoneratoria si presenta los caracteres de la fuerza mayor. Esto permite reconocer el doble carácter del caso fortuito, sea una especie de causa extraña, sea una variedad de la fuerza mayor si el evento natural o anónimo comprende los caracteres de irresistibilidad e imprevisibilidad. Entendiendo finalmente, a la fuerza mayor como una especie de la causa extraña desde la perspectiva de la extensión de la exoneración.”

En este sentido, según un artículo publicado por la revista colombiana LEGIS ámbito jurídico del mes de julio del 2.022 señala que:
“…para que un hecho pueda considerarse como fuerza mayor o caso fortuito deben darse concurrentemente dos elementos, la imprevisibilidad y la irresistibilidad”
Siguiendo esta línea argumentativa, conforme a un artículo titulado “La Fuerza Mayor en Materia tributaria” de la revista BERGSTEIN (2.024) señala lo siguiente:
“…. El evento que se erige de “fuerza mayor”, debe ser exterior e independiente de la voluntad del contribuyente (o responsable), así como también imprevisible e irresistible…”
Según artículo publicado en fecha 17-04-2020 titulado “Comentarios legales sobre caso fortuito o fuerza mayor” suscrito por la firma de abogados global DENTONS:

“…El Derecho venezolano regula varios supuestos de causas extrañas no imputables que limitan el cumplimiento voluntario de una obligación de dar, hacer o no hacer previamente asumida por una persona natural o jurídica.
Uno de los supuestos de causa extraña no imputable es el caso fortuito o fuerza mayor, al que se refiere el artículo 1.272 del Código Civil venezolano. De conformidad con esta disposición, cuando un deudor incumple una obligación previamente asumida con motivo de un evento que califica como caso fortuito o fuerza mayor, no será responsable por daños y perjuicios causados a su acreedor por la faltad e cumplimiento…”

Este juzgador se acoge al criterio pacífico y reiterado pronunciado por la Sala de Casación Civil del Tribunal Supremo de Justicia según sentencia Nro. 000036 de fecha 17/02/2017 caso: BYROBY KATIUSKA HAZ RODURIGUEZ contra EDIXON FRANCISCO MORENO QUINTERO al señalar lo siguiente:

“…Ahora bien, el artículo 1.271 del Código Civil establece:
El deudor será condenado al pago de los daños y perjuicios, tanto por la inejecución de la obligación como por retardo en la ejecución, si no prueba que la inejecución o el retardo provienen de una causa extraña que no le sea imputable, aunque de su parte no haya habido mala fe. (Subrayado del Tribunal).
Esta norma establece la causa extraña no imputable como eximente de responsabilidad civil en caso de incumplimiento de su obligación por parte del deudor, es decir, que si el deudor demuestra la ocurrencia de algún hecho que le haya impedido el cumplimiento de la obligación, queda exonerado del deber de cumplir con su obligación, así como de responsabilidad civil que de tal incumplimiento se derive. De acuerdo a la doctrina la causa extraña no imputable se caracteriza por la imposibilidad absoluta de cumplir con su obligación, la cual debe ser sobrevenida; igualmente las ha clasificado en siete causas, dentro de las cuales encontramos el hecho de un tercero, el cual consiste en el hecho que impide el cumplimiento de la obligación al deudor, originado por la actividad o conducta de una persona ajena y distinta de la persona del acreedor y del deudor…”

Asimismo, este Juzgador comparte el criterio suscrito por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia según sentencia Nro. 152 de fecha 1911-2.020 al señalar:
“…La “teoría de la imprevisión” nace en el campo del derecho civil ante la necesidad de equilibrar las cargas de una de las partes contratantes cuando por efecto de circunstancias extraordinarias e imprevisibles acaecidas con posterioridad a la celebración del contrato y previo a su terminación, resulta modificada la extensión de una de las prestaciones, al punto de traducirse en una excesiva onerosidad en cabeza de esa parte contratante. Esta teoría no precisa ser expresamente acordada y requiere para su procedencia, de la concurrencia de los siguientes requisitos:
A- El acaecimiento de un hecho extraordinario y no previsible que modifique las circunstancias originales bajo las cuales se pactaron las prestaciones respectivas.
B- Que ese hecho imprevisto provoque un trastorno significativo en la prestación de una de las partes que haga excesivamente onerosa su obligación.
C- Que las partes hayan convenido prestaciones de ejecución periódica o de tracto sucesivo.
D- El hecho referido debe verificarse con posterioridad a la celebración del contrato y antes de su culminación.
De igual forma, “el hecho del príncipe” es un principio general del derecho administrativo, que aplicado a los contratos públicos, puede ser por una parte, la fuente de contratista privado a ser indemnizado por la parte publica contratante en caso de ruptura del equilibrio económico del contrato, o puede ser para el organismo público contratante, “una causa extraña no imputable que la excuse del cumplimiento de sus obligaciones”

En el caso de marras y en criterio de quien aquí suscribe la presente decisión el surgimiento de la controversia lo constituye el enteramiento de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al mes de abril del año 2004, ya que para la respectiva fecha de enteramiento hubo problemas con el portal WEB del SENIAT, lo cual impidió que la denunciante de marras cumpliera oportunamente con el pago de su obligación, en su condición de responsable, es decir, hubo una causa extraña no imputable a ella para poder realizar los respectivos enteramientos
En el presente caso sub lite, de un examen exhaustivo, detallado y pormenorizado de las actas procesales y elementos probatorios que forman parte del expediente bajo estudio que componen el caso de autos y en criterio de quien aquí suscribe la presente decisión, de las pruebas y medios probatorios aportados y promovidos por la recurrente sociedad mercantil “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, dichas pruebas o medios probatorios promovidos por el recurrente no resultaron de carácter suficiente, decisivo, contundente y concluyente y a juicio de quien decide la presente sentencia no resultaron ni fueron fehacientes, convincentes ni irrefutables en lo que respecta al examen de las circunstancias con relación al retraso por parte del contribuyente ocurrido para el periodo abril 2004, ante esta instancia judicial, pues de las resultas de la Inspección Judicial evacuada el día dieciocho (18) de mayo del 2011 por el Juzgado Decimo Quinto de Municipio del Área Metropolitana de Caracas en la sede del SENIAT, ubicados en la Avenida Blandin, Centro Comercial Mata de Coco, Torre SENIAT, municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda y de la traducción hecha del idioma inglés al idioma castellano efectuada por interprete público, en criterio de quien suscribe la presente decisión no fueron concluyentes ni contundentes con respecto a la falla del portal WEB del SENIAT, denunciada en el caso de autos por la representación judicial del contribuyente recurrente, por lo que resulta menester acudir al contenido del artículo 506 del Código de Procedimiento Civil, el cual reza y establece lo siguiente:
“Artículo 506. Las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho. Quien pida la ejecución de una obligación debe probarla, y quien pretenda que ha sido liberado de ella, debe por su parte probar el pago o el hecho extintivo de la obligación”.
La referida norma consagra el principio general en materia de carga probatoria que se reduce a lo siguiente: el que alega, prueba.
Al respecto, el referido artículo 506 del Código de Procedimiento Civil pone en cabeza del demandante la carga de probar sus afirmaciones y de aportar la plena prueba de los hechos afirmados.
En el caso examinado, la carga de la prueba recae sobre la parte recurrente, esta distribución apriorística de la carga probatoria no deviene sólo del principio actore “incubitprobatio”, sino de un atributo propio de los actos administrativos por cuya virtud éstos se estiman apegados a derecho mientras no se demuestre lo contrario.
En tal sentido, la carga de la prueba se impone por la Ley, y ampara el interés de la parte promovente, pues si quien está obligado a probar no lo hace, su pretensión será desestimada.
De allí, que los contribuyentes deben probar con medios idóneos, la fehaciencia de sus alegatos y con ello desvirtuar de esta forma el contenido del acto administrativo por cuanto de no probar nada en el proceso se deben tener como ciertas las actuaciones fiscales.
Así, este Operador de Justicia concluye que el contribuyente recurrente no promovió pruebas que resultaren contundentes, decisivas, suficientes ni concluyentes ante esta sede judicial, con el fin de obtener el convencimiento absoluto de este Juzgador sobre la certeza de sus afirmaciones; ya que para el establecimiento de los hechos, la construcción de la premisa menor o de hecho, se hace impretermitible la existencia de pruebas que lleven al juzgador el convencimiento definitivo y rotundo sobre las afirmaciones o negaciones que las partes han expresado como fundamento de su pretensión o excepción por lo que se requiere de suficiente, fidedigno e idóneo material probatorio, razón por la cual las pruebas se hacen necesarias en el proceso para convencer y persuadir al operador de justicia sobre los hechos que se discuten y se someten al criterio jurisdiccional, así como para la emisión del pronunciamiento de fondo, siendo exclusiva y únicamente las partes quienes tienen la carga de aportar y presentar al proceso las mismas, ya que el decidor no puede suplir la deficiencia o negligencia probatoria de los litigantes y/o querellantes, sino para que el magistrado judicial complemente su ilustración sobre los hechos debatidos en el proceso. En consonancia con lo anteriormente expuesto, no existen en autos elemento probatorio fehaciente, convincente e irrebatible que haga o sirva de prueba a favor con lo denunciado por el recurrente de autos por lo consiguiente no se configura el vicio de falso supuesto alegado, por lo tanto, se declara SIN LUGAR la pretensión formulada por la representación judicial del contribuyente recurrente en relación con este punto. ASÍ SE DECLARA.
(II) VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR CONFISCATORIEDAD DE LAS MULTAS.
Con fundamento en la denuncia formulada por la representación judicial de la recurrente de autos “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, de confiscatoriedad de las multas. Este Juzgador estima pertinente y oportuno hacer alusión que esta denuncia implica la infracción, violación y vulneración de los principios tributarios consagrados, erigidos y protegidos por la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela del año 1999, aprobada por el pueblo soberano de Venezuela mediante referéndum aprobatorio el día 15 de diciembre de 1999 y promulgada el 20 del mismo mes y año; considerada como una Constitución eminente y profundamente avanzada, humanista, progresiva, garantista, inclusiva y vanguardista en lo que se refiere al reconocimiento, defensa, protección y tutela en materia de los derechos fundamentales, configurándose la tutela, defensa, respeto y protección del ciudadano frente al accionar de los poderes públicos en todos sus niveles.
En este sentido observa este Operador de Justicia que, en cuanto al sistema tributario venezolano, y sus principios rectores contenidos en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, en su carácter de ley de leyes y Norma Suprema jerárquica normativa; dichos principios están contenidos en los artículos 133, 316 y 317 al señalar:
“Articulo 133. Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos, mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley.”
“Articulo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de la progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, y se sustentará para ello en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.”
“Articulo 317. No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, no concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por la ley que cree el tributo correspondiente. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
No podrán establecerse obligaciones tributarias ´pagaderas en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrá ser castigada penalmente.
En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.
Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta Constitución.
La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley”.
Ahora bien, con respecto a la supremacía y superioridad de las normas constitucionales considera este Juzgador necesario, oportuno y pertinente citar al Doctor y abogado Luis Fraga Pittaluga (miembro y ex Directivo de la Asociación Venezolana de Derecho Tributario) en su trabajo titulado “Principios Constitucionales de la Tributación”, al señalar lo siguiente:
“…La Constitución es la norma de normas, norma normarum, lex superior y que por tanto la misma posee una fuerza normativa superior; que todas las normas y principios constitucionales vinculan a los tribunales y a todos los sujetos públicos y tal vinculación posee la particularidad de ser una vinculación más fuerte y que las normas constitucionales tienen una pretensión más alta de validez frente a las otras normas jurídicas inferiores; que tal supremacía y normatividad de la constitución suponen igualmente la aplicabilidad directa y preferencial de las normas constitucionales y que la totalidad del ordenamiento jurídico debe ser interpretado conforme a la Constitución, es decir, que la Constitución, es el contexto necesario de todos y cada uno de los actos normativos a efectos de su interpretación y aplicación, lo que además impone interpretaciones integrativas y evolutivas y que este carácter normativo y superior de las normas constitucionales, siempre protegidas e impermeables en su contenido esencial condiciona y limita la actividad de todos los entes estatales e incluso del legislador”.
Este Tribunal considera pertinente citar los principios constitucionales en materia tributaria consagrados en nuestra Carta Magna aprobada en el año 1999, contenidos en su articulado que se transcriben a continuación:
“Artículo 133: Toda persona tiene el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley.”
“Artículo 316: El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.”
“Artículo 317: No podrán cobrarse impuestos, tasas ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas ni otras formas de incentivos fiscales sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrán ser castigada penalmente.
En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.
Toda ley tributaria fijara su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta Constitución.
La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley” (Subrayado del Tribunal).
Asimismo, señala LUIS FRAGA PITTALUGA en su trabajo “Principios Constitucionales de la Tributación”, lo siguiente:
“…El art. 133 de la Constitución es una norma trascendental importancia para el Derecho Constitucional Tributario pues de ella pueden extraerse los siguientes postulados:
• El deber de contribuir es un deber jurídico y social
La convivencia de los individuos en una sociedad organizada engendra necesidades generales, que atañen a todo el conglomerado social en tanto trascienden el simple interés individual. Como contrapartida, los sujetos que deciden convivir en sociedad y aprovechar las ventajas que tal situación comporta, están obligados a soportar una cuota parte del costo que supone la atención de las necesidades colectivas. Una manifestación fundamental de esa carga económica que debe ser equitativamente distribuida entre todos según la capacidad económica de cada uno, son los tributos.
Por ello, aun cuando el tributo tiene que ser establecido en una ley y por ello se afirma que la contribución (lato sensu) es un deber jurídico, se trata también de un deber social, que hunde sus raíces en la idea de que todos debemos contribuir a la consecución del bienestar colectivo.
De allí que negarse a contribuir al sostenimiento de los gastos públicos no solo supone violar el deber jurídico que dimana de la Constitución y las leyes tributarias, sino que implica una conducta antisocial, un fraude contra la colectividad cometido por quien se aprovecha de la vida en sociedad, pero no está dispuesto a asumir las cargas económicas que se derivan de esa provechosa situación. Como bien lo expresaba el art. 7 de la Constitución Política del Estado de Venezuela de 1.819: “(…) El que rehusare pagar las contribuciones que se establezcan es un criminal, indigno de protección de la sociedad”
• El deber de contribuir se refiere al sostenimiento de los gastos públicos.
El propósito fundamental que persigue el pago de tributos es el sostenimiento de los gastos públicos, es decir, de los egresos que el Estado presupuesta para atender la satisfacción de las necesidades colectivas (i.e. educación, sanidad y salud, seguridad y defensa, administración de justicia, etc). En la ecuación financiera ingresos públicos – gastos públicos, los tributos forman parte esencial de los primeros y resultan afectados a la atención de los segundos.
Sobre este particular la jurisprudencia patria ha señalado lo siguiente:” (…)
3.- Se establecen (los tributos) con el fin de procurar los medios precisos para cubrir las necesidades financieras de los entes públicos: su finalidad no es otra que el sostenimiento de los gastos públicos.” (Corchetes nuestros).
Si bien los tributos pueden tener en ocasiones finalidades extrafiscales, como lo son la protección de la economía nacional o el desestimulo de ciertas actividades, resulta que el producto de la recaudación de estos debe estar destinado, siempre y en todo caso, al sostenimiento de los gastos públicos y estos, a su vez, deben dirigirse única y exclusivamente a la satisfacción de necesidades colectivas. La creación de tributos con un fin espurio, distinto a la procura de recursos para atender las necesidades colectivas, es inconstitucional.
• El deber de contribuir abarca de manera genérica a toda persona que sea sujeto pasivo del ordenamiento jurídico venezolano.
La cláusula general que establece el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos y que justifica el poder tributario del Estado, contiene a su vez uno de los principios fundamentales que rigen la tributación: El de la generalidad sobre el cual podemos avanzar algunas nociones en este momento.
Como bien afirma la jurisprudencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, citando al maestro Villegas: “… el principio de generalidad involucra la noción de que cuando una persona física o jurídica se encuentra en las condiciones que establecen el deber de contribuir según la ley, este debe ser cumplido cualquiera sea el carácter del sujeto, su categoría social, nacionalidad, edad, o estructura, por lo cual dicho principio “(…) se refiere más a un aspecto negativo que positivo. No se trata de que todos deben pagar tributos, según la generalidad, sino que nadie debe ser eximido por privilegios personales de clase, linaje o casta. En otras palabras. El gravamen se debe establecer en tal forma que cualquier persona, cuya situación coincida con lo señalado como hecho generador del tributo, debe quedar sujeta a él (Héctor Villegas op. Cit. P. 187).
• El deber de contribuir es de contenido patrimonial.
Tal vez pudiera parecer obvio, pero es bueno resaltar que el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos es de contenido patrimonial y no de otra índole y ello la ratifica con toda claridad el art. 317 de la Constitución, al disponer que: “No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales”
Por lo tanto, el art. 133 no ampara el establecimiento de obligaciones contributivas pagaderas a través de prestaciones de hacer, sino solo de dar, que se materializan a través del pago de tributos, esto es, de prestaciones ordinariamente establecidas en dinero, que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio sobra la base de la capacidad contributiva, en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de su fines u otros fines extrafiscales previstos por el legislador.(…)
• El deber de contribuir tiene su origen en el pacto constitucional pero solo se va a concretar a través de la ley.
Si bien es cierto que la Constitución confiere al Estado el poder de crear tributos, resulta que el ejercicio de este apoderamiento solo es posible a través de la ley. El art. 133 de la Constitución no es suficiente para soportar la exigencia de obligación tributaria alguna si ésta no ha sido previamente establecida por ley. Por esta razón es que la norma se refiere de manera expresa y clara al pago de impuestos, tasas y contribuciones “… que establezca la ley”. El deber de contribuir está indisolublemente ligado al consentimiento del tributo, y este consentimiento es prestado por los ciudadanos a través de sus representantes en sus cuerpos legislativos mediante leyes dictadas al efecto. De allí que la doctrina más autorizada afirme con toda razón que: “El vínculo entre el Estado y el contribuyente es una relación jurídica y no una relación de poder”
En este sentido, este Operador Jurisdicente hace referencia al artículo titulado “La potestad tributaria y los límites para su ejercicio” de JUAN PABLO CHAVEZ PANDURO (Universidad Cesar Vallejo, Tarapoto-Perú) que establece:
“… se desarrollan los principios como límites para el ejercicio de la potestad tributaria, los cuales regulan el ejercicio del Estado, de modo que los principios tributarios se constituyen en limites o candados al ejercicio de la potestad tributaria, de obligatoria observancia que pueden ser justiciables mediante alguno de los procedimientos o procesos previstos para ello, además de ser garantías del respeto de los derechos que les asiste a los contribuyentes. Dentro de estos principios tributarios encontramos a los principios intrínsecos como el Principio de Reserva de ley-Legalidad, Principio de Igualdad, Principio de No Confiscatoriedad, (…) tenido presente que deben asegurar el Respeto de los Derechos Fundamentales de las personas.”
Siguiendo esta línea argumentativa, este operador jurídico hace referencia al trabajo titulado “Fundamento y Ámbito de la Reserva de la Ley en Materia Tributaria” desarrollado por FERNANDO PEREZ ROYO, abogado y político español. Profesor adjunto de Derecho Financiero y Tributario, con relación al principio de reserva legal o legalidad al señalar:
“…El principio de que los tributos deban ser establecidos mediante acto formal del legislativo tiene como es sabido un claro fundamento histórico. Se trata, en definitiva, del principio de auto imposición, o de que los tributos hayan de ser consentidos por aquellos a que han de satisfacerlos, o por sus representantes. (…)
El principio de reserva de ley en materia tributaria conserva, en cambio, su carácter de defensa de la propiedad de los ciudadanos (…)
Efectivamente la garantía de la propiedad de los ciudadanos viene asegurada por el hecho de que la ley formal presenta características que la hacen aparecer como el acto más idóneo para proteger los intereses de los particulares (…)”
Asimismo, con respecto al principio de la No Confiscatoriedad, este Juzgador refiere al trabajo titulado “Principio de No Confiscatoriedad en Materia Tributaria” publicado por la SECRETARÍA DE JURISPRUDENCIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACIÓN (Buenos Aires, Argentina, marzo 2.023) señala lo siguiente:
“…que un tributo válidamente dictado por el Poder Legislativo podía, en algún caso concreto, absorber una porción sustancial del capital o de la renta alcanzados y perder en consecuencia -y en esa proporción- su validez constitucional. (…) para que la confiscatoriedad exista, debe producirse una absorción por parte del Estado de una parte sustancial de la renta o capital… limite que no es absoluto sino relativo, variable en el tiempo y susceptible de diferenciaciones en un mismo tiempo…”.
En este sentido, este Juzgador considera necesario, oportuno y pertinente, hacer mención de la importancia y significado del principio de capacidad contributiva. Según ALBERTO TARSITANO, profesor titular de Derecho Tributario de la Universidad Católica Argentina (UCA) en su trabajo “El Principio de Capacidad Contributiva como fundamento de la constitución financiera. Una visión doctrinaria y jurisprudencia” Revista: Derecho & Sociedad, N°43, diciembre 2014:
“(…) Así entonces, la capacidad contributiva se convierte en la savia común que nutre la raíz de tributos y gastos públicos. Recursos y gastos se implican, recíprocamente.
Son las dos caras de una moneda llamada “Tributo” que es emitida con el respaldo de capacidad contributiva del obligado al pago. Es, precisamente, por este fundamento que la vinculación no es sólo funcional, sino también jurídica. En efecto, la capacidad contributiva es un principio jurídico y como habrá de verse, jurídico constitucional. En ella convive la causa del Impuesto y su interdependencia con el gasto. Como colorario, surge el obligado enfoque metodológico: la unidad del fenómeno financiero de la que se desprende el Derecho Financiero como disciplina autónoma. Y también sirve a una mejor comprensión funcional del Derecho Tributario, que constituye una subespecie de aquel, con autonomía relativa.
La conexión con la realidad marca, así mismo, el tránsito desde la elaboración teórica del principio hacia la eficacia práctica. Más no hay distancia que no pueda ser acortada ni vacío que no pueda ser llenado, si se parte de una visión política que encause los criterios de imposición y de reparto con equidad y eficiencia. Claro que el marco jurídico constitucional no evita las pensiones de una realidad que se refleja en la puja distributiva actuada por los sectores sociales, que asumen directamente la escena… omissis…
En nuestra visión, el principio de la capacidad contributiva concebida como principio jurídico es el principio calificador del ordenamiento financiero público. La capacidad contributiva que agazapa el principio de legalidad como fundamento jurídico del deber de contribuir, le adscribe naturaleza tributaria. Desde que también otras prestaciones coactivas, patrimoniales, se originan en la ley, la capacidad contributiva reivindica para los impuestos un rasgo distintivo y particular. El reparto de la carga tributaria en función de lo que las personas pueden pagar según su patrimonio, renta o consumo, justifica la progresividad de los sistemas fiscales y explica el financiamiento compulsivo del sector público con redistribución del ingreso. No hace falta decir que el sacrificio del contribuyente y el derecho de los ciudadanos a participar en los beneficios producidos con los impuestos son valores que deben mantener equilibrio.
El recorrido natural de este camino conduce a atribuir a la capacidad contributiva la doble función de servir como legitimación del poder tributario y como limite a dicho poder. Este rol trasmite un equilibrio entre el Estado y los contribuyentes, ya que abarca: (i) el mandato político-constitucional que pesa sobre los habitantes a sostener los gastos del estado y se traduce en el deber jurídico de contribuir; (ii) la protección del derecho del contribuyente a que la ley no rebase su capacidad contributiva; (iii) la satisfacción de las necesidades mínimas garantizadas por el estado.
De esta manera, la noción de capacidad contributiva se conecta a la visión constitucional del tributo, la prestación coactiva por el Estado a personas que poseen capacidad contributiva para satisfacer los derechos fundamentales que dan contenido al interés público…”
Según GERARDO NOVOA HERRERA (abogado e investigador de la Pontificia Universidad Católica del Perú- 2006) en su trabajo titulado “El principio de la capacidad contributiva” señala lo siguiente:
“… El Estado haciendo uso de su poder de imperium y más concretamente de su poder tributario tiene las facultades de traer parte de la riqueza de los individuos de la colectividad para proveerse de los recursos necesarios para solventar el financiamiento de los gastos públicos.
Antiguamente este poder del Estado era irrestricto, en muchos casos arbitrarios y este absolutivo y este absolutismo del poder tributario fue la causa principal de muchos conflictos sociales…
El autor nacional, Pedro Flores Polo (Abogado por la Pontificia Universidad Católica del Perú, en su trabajo titulado: Derecho Financiero y Tributario Peruano, Lima, 1987) acota al respecto:
“antiguamente el ejercicio del poder tributario era omnímodo. El Estado imponía los tributos de modo irrestricto y violento; sin garantías específicas para los contribuyentes”
Continuando en esta línea argumentativa, GERARDO NOVOA HERRERA, en su trabajo antes mencionado, al señalar lo siguiente:
“(…) Vemos así que los principios tributarios surgen como una necesidad de poner coto a la arbitrariedad de que hacía gala el Estado al momento de ejercer su potestad tributaria. Y entre los diversos limitantes al poder de imposición del Estado, encontramos en el Principio de la capacidad contributiva, a uno de los más importantes, ya que podemos afirmar, que, a la larga, te permite distinguir, cuando un impuesto es justo y cuando no le es.
(…)
De allí que podamos afirmar que la capacidad contributiva es la potencialidad de contribuir a los gastos públicos que poseen los individuos sometidos al poder del Estado. Este concepto está íntimamente ligado al concepto de sacrificio y a la posibilidad de que un ciudadano renuncie a un goce directo y soporte tal renuncia; en otras palabras, constituye la medida con que él puede contribuir a los gastos públicos.
Se advierte así, que la capacidad contributiva es la aptitud económica personal para soportar las cargas públicas en mayor o menor grado. Se debe tener en cuenta, pues,
las condiciones particulares de cada uno de los individuos. Lo que se busca con este principio es que los ciudadanos de un estado contribuyan a su sostenimiento en la cantidad más aproximadamente posible a la proporción de sus respectivas capacidades, es decir, en proporción a los ingresos y rentas de que respectivamente disfrutan (…)”
ADAM SMITH (Economista, filósofo y moralista, considerado Fundador de la Ciencia Económica en su libro “La Riqueza de las Naciones” 1776) señala:
“… Los súbditos de cualquier Estado deben contribuir al sostenimiento del gobierno en la medida de lo posible en proporción a sus respectivas capacidades; es decir, en proporción al ingreso que respectivamente disfrutan bajo la protección del Estado. El Gasto del gobierno en los individuos de una gran nación es como el gasto de la Administración de una gran finca para los copropietarios, que están obligados a contribuir en proporción a sus intereses respectivos en dicha finca. La igualdad o desigualdad de la tributación consiste en la observación o incumplimiento de esta regla…”
Así mismo considera importante y esencial este operador jurídico hacer mención al concepto e importancia del principio de proporcionalidad extraído de la fuente “Conceptos Juridicos.Com” (Grupo o Asociación de Abogados Especialistas en Derecho Administrativo, Derecho Civil, Derecho Penal y Derecho General del Reino de España) señala lo siguiente:
“…El principio de proporcionalidad es un concepto que establece (…) que las medidas adoptadas por las autoridades públicas deben ser adecuadas, necesarias y proporcionales a la finalidad que se persigue. (…)
La aplicación del principio de proporcionalidad tiene como objetivo evitar la utilización desmedida de sanciones (…)
La existencia del principio de proporcionalidad es útil para controlar la actividad de la Administración Pública, exigiendo que las decisiones sean adecuadas y justificadas. Si la Administración no respeta este principio, se puede impugnar su decisión ante los tribunales para obtener su anulación…”
El principio de proporcionalidad engloba tres exigencias fundamentales que deben ser respetadas por las autoridades públicas cuando adoptan medidas que afecten a los ciudadanos. Estas medias son las siguientes:
1. Adecuación. La medida adoptada debe ser adecuada para lograr el objetivo perseguido y efectiva para solucionar el problema que se pretende abordar. Por lo tanto, el juez o el legislador deben optar por la sanción o medida adecuada cualitativa y cuantitativamente para proteger el bien jurídico que se tutele. La medida debe estar en consonancia también con la gravedad de la falta o delito.
2. Necesidad. La pena o sanción debe ser necesaria. Esta condición implica que no debe existir otra medida menos restrictiva que permita lograr el mismo objetivo. Si se impone una pena innecesaria se comete una injusticia grave.
3. Proporcionalidad. La medida dispuesta debe ajustarse adecuadamente a la situación, evitando imponer una pena desproporcionada o injustificada a los ciudadanos. La proporcionalidad en sentido estricto supone que el juez realice un juicio de valoración de la pena o mediad en relación al fin que se persigue con ella. (...)”
Como complemento a esta idea en sentencia del Tribunal Constitucional del Perú Nro. 0033-2004-AI Expediente Nro. 033-2004-AI/TC, de fecha 28 de septiembre de 2004, por acción de inconstitucionalidad interpuesta por los señores ROBERTO NESTA BRERO y AUGUSTO JAVIER AIDA SUSUKI CONTRA Ley del Impuesto a la renta señala lo siguiente:
“(…)
11. Consideramos pertinente, a fin de conceptualizar adecuadamente lo que debe entenderse por capacidad contributiva, recurrir a la definición que sobre el particular realiza Alberto Tarsitano (García Belsune, Horacio (coordinador). Estudios de Derecho Constitucional Tributario. De Palma. Buenos Aires. 1994, pag.307) quien precisa que constituye una: “(…) aptitud del contribuyente para ser sujeto pasivo de obligaciones tributarias, aptitud que vienen establecida por la presencia de hechos reveladores de riqueza (capacidad económica) que luego de ser sometidos a la valorización del legislador y conciliados con los fines de la naturaleza política, social y económica, son elevados al rango de categoría imponible”. Se desprende de tal afirmación que la capacidad contributiva constituye una categoría distinta a la capacidad económica a cuya determinación solamente se llega luego que la manifestación de riqueza observada por el legislador, siempre de manera objetiva, es evaluada, sopesada y contrapuesta a los diversos fines estatales para considerarla como hecho imponible.
12. Por consiguiente, la capacidad contributiva tiene un nexo indisoluble con el hecho sometido a imposición; es decir, siempre que se establezca un tributo, este deberá guardar íntima relación con la capacidad económica de los sujetos obligados, ya que solo así se respetará la aptitud del contribuyente para tributar o, lo que es lo mismo, solo así el tributo no excederá los límites de la capacidad contributiva del sujeto pasivo, configurándose el presupuesto legitimador en materia tributaria y respetando el criterio de justicia tributaria en el cual se debe inspirar el legislador, procurando siempre el equilibrio entre el bienestar general y el marco constitucional tributario al momento de regular cada figura tributaria. De modo que, cuando el Tribunal Constitucional reconoce que todo tributo que establezca el legislador debe sustentarse en una manifestación de capacidad contributiva (…), lo que hace es confirmar que la relación entre la capacidad económica y tributo constituye el marco que, en términos generales, legitima la existencia de capacidad contributiva como principio tributario implícito dentro del texto constitucional. (…)” .
En consideración con lo anteriormente señalado, este Juzgador acoge criterio esgrimido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia mediante sentencia Nro. 000114, de fecha dieciséis (16) de febrero del 2012 que señala lo siguiente:
Argumentó la contribuyente que “…se le impusieron sanciones por cada período según el supuesto número de facturas emitidas en incumplimiento a la citada normativa, cuya cuantía excede desproporcionadamente, el máximo de la sanción pecuniaria aplicable preceptuada por el legislador orgánico, violentando flagrantemente el principio de legalidad tributaria, reserva legal, capacidad económica, entre otros, lo cual acarrea la nulidad del acto administrativo al configurar con su debido actuar, una nueva tipicidad sancionatoria, al aplicar sanciones independientemente impuestas, por cada período, configurando con su actuar una situación jurídica en extremo arbitraria, desproporcionada y a todas luces investida de total ilegalidad y abuso de poder…”.
Por cuanto la contribuyente vinculó el carácter desproporcionado de las multas impuestas con la violación de los principios de legalidad tributaria, reserva legal y capacidad económica, al decidir sobre estos, la Sala resolverá si las penas pecuniarias impuestas no son proporcionadas con las infracciones cometidas.
3.1. Violación del principio de legalidad o reserva legal
A tal efecto, la Sala estima necesario observar lo que sobre la particular señala la norma constitucional cuya violación se denuncia, la cual establece lo siguiente:
Artículo 317.- No podrá cobrarse impuesto, tasa, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por la ley que cree el tributo correspondiente. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.
No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrá ser castigada penalmente.
En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.
Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta Constitución.
La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley.
En similares términos dicho principio está previsto en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario vigente:
Artículo 3. Sólo a las leyes corresponden regular con sujeción a las normas generales de este código las siguientes materias:
1. Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.
2. Otorgar exenciones y rebajas de impuesto.
3. Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales.
4. Las demás materias que les sean remitidas por este Código.
Parágrafo Primero: Los Órganos Legislativos Nacional, estadales y municipales, al sancionar las leyes que establezcan exenciones, beneficios rebajas y demás incentivos fiscales o autoricen al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones, requerirán la previa opinión de la Administración Tributaria respectiva la cual evaluará el impacto económico y señalará las medidas necesarias para su efectivo control fiscal, asimismo, los órganos legislativos correspondientes requerirán las opiniones de las oficinas de asesoría, con las que cuenten.
Parágrafo Segundo: En ningún caso se podrá delegar la definición y fijación de los elementos integradores del Tributo, así como las demás materias señaladas como de reserva legal por este artículo, sin perjuicio de las disposiciones contenidas en el parágrafo tercero de este artículo. No obstante, cuando se trate de impuestos generales o específicos al consumo, a la producción, a las ventas, o al valor agregado, así como cuando se trate de tasas o de contribuciones especiales, la ley creadora del tributo correspondiente podrá autorizar para que anualmente en la ley de presupuesto se proceda a fijar la alícuota del impuesto entre el límite inferior y el máximo que en ella se establezca.
Parágrafo Tercero: Por su carácter de determinación objetiva y de simple aplicación aritmética, la administración tributaria nacional reajustará el valor de la unidad tributaria de acuerdo con lo dispuesto en este Código. En los casos de tributos que se liquiden en los períodos anuales, la unidad tributaria aplicable será la que esté vigente durante por los menos ciento ochenta y tres (183) días continuos del período respectivo. Para los tributos que se liquiden por períodos distintos al anual, la unidad tributaria aplicable será la que esté vigente para el inicio del período
Conforme a tal principio, la doctrina y jurisprudencia coinciden al indicar que sus implicaciones básicas van desde el postulado fundamental, conforme al cual la Administración sólo puede obrar cuando haya sido legalmente facultada, hasta la reserva de ley, concebida como un medio de protección o garantía para la preservación de la propiedad privada y la libertad de disposición de los derechos patrimoniales ante las restricciones impuestas y derivadas de los tributos, en virtud de la cual pueden cobrarse determinados tributos cuando éstos hayan sido previstos en la ley. En este sentido, el aludido principio es visto como una de las características propias del moderno Estado de Derecho, que comporta la subordinación del obrar de la Administración Tributaria a la Constitución y las leyes; resultando éste, objeto de estudios doctrinarios, que coinciden al calificarlo como “una norma sobre normación”, que comporta el establecimiento de las relaciones entre el ordenamiento jurídico en general y el acto u actos emanados de la Administración.
Por tales motivos, surge evidente a esta Sala que dicho principio, tal como ha sido concebido por nuestro Constituyente, se erige como un estatuto obligatorio para las distintas ramas del poder, es decir, como un mandamiento dirigido propiamente al Estado para establecer los límites del ejercicio de las potestades conferidas a éste en el ámbito de la tributación. (Vid. sentencias números 00260 y 00892 del 28 de febrero de 2008 y 12 de julio de 2011, casos: Master Circuito, Compañía Anónima y Distribuidora de Servicios C.A.).
Asimismo, este Juzgador acoge plenamente el criterio reiterado y pacífico de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, sentencia Nro. 200, de fecha 19 de febrero del 2004, caso: CARIBE MOTORS C.A., CARABOBO CARS C.A. y NAUTICA AUTOMOTRIZ C.A., Magistrado Ponente: JOSE MANUEL DELGADO OCANDO que señala al respecto:
“…Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio…”, el cual no solo se erige como un principio fundamental para la legislación y el sistema tributario venezolano, sino también como una garantía insoslayable del derecho a la propiedad, consagrado en el artículo 115 del Texto Constitucional y 21 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos.
Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero limite a la potestad tributaria del estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme sin que exista una regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de esta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes en desconocimiento de su real capacidad contributiva ( ver Rafael Calvo Ortega, Curso de Derecho Financiero, EI derecho Tributario (parte general) 3era edición , Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84)…”
Finalmente, el Dr. Allan R. Brewer Carías en su trabajo titulado “Sobre el Proceso de Elaboración de las Normas Relativas al Sistema Tributario en la Constitución de 1999” señaló al respecto lo siguiente:
“El principio de la no confiscatoriedad protege el derecho de propiedad, garantía fundamental en un estado democrático, lo que deriva de la libertad, que es uno de los pilares que sirve de base al sistema democrático. De aquí se desprende la necesidad de evitar que el indispensable poder tributario se convierta en un arma de destrucción de la economía y de la sociedad, excediendo los límites más allá de los cuales los integrantes de un país no están dispuestos a tolerar su carga.
La no confiscatoriedad no se traduce en una antinomia entre el derecho de propiedad y el tributo, ya que este constituye el precio que hay que pagar para vivir en sociedad, lo que exige soportar del Estado, encargado de cumplir y hacer cumplir la Constitución, no obstante, debe existir un límite al poder de imposición sin el cual el derecho de propiedad no tendría razón de ser. Ese límite viene dado por el principio de no confiscatoriedad de los impuestos, que debe ser precisado clara y conceptualmente en el texto constitucional, más aún en un estado federal en el cual el poder tributario es ejercido por distintos entes político territoriales.
Existe confiscatoriedad tributaria cuando el Estado se apropia de los bienes de los contribuyentes, aplicando una norma tributaria en la que el monto llega a extremos insoportables por lo exagerado de su quantum, desbordando así la capacidad contributiva de la persona y vulnerando por esa vía indirecta la propiedad privada. (…)
El exceso en el ejercicio del poder fiscal puede ser considerado como una verdadera confiscación de bienes vedada por la Constitución, ya que debe existir la razonabilidad como medida de la confiscatoriedad de los gravámenes puesto que el poder impositivo ha de ser ejercido de buena fe y para fines públicos, debe establecerse con arreglo a un sistema de imparcialidad y uniformidad, en condiciones razonables y de manera tal que no constituya una confiscación.
La razonabilidad es un presupuesto indispensable en todo orden jurídico, que se violenta cada vez que hay desproporción entre el fin perseguido por la norma y el medio elegido para concretarlo, un tributo sale de la razonabilidad cuando equivale a una parte substancial del valor del capital o de su renta o de su utilidad, o cuando ocasiona el aniquilamiento del derecho de propiedad en su sustancia o en cualquiera de sus atributos.
Un impuesto debe ser considerado confiscatorio cuando para pagarlo, el sujeto ha de liquidar y disponer de parte de su patrimonio sin compensación alguna; el Estado debe subsistir de la renta de sus ciudadanos y no de sus capitales, exigir capitales es disminuir los fondos originados en la renta, es empobrecer a los particulares cuya riqueza colectiva forma del Estado. Jamás el capital debe ser absorbido por los impuestos…”
Ahora bien, en el caso SUB-LITE y en criterio de quien aquí suscribe la presente decisión, con respecto a los alegatos y formulaciones sostenidos y denunciados por la representación judicial de la sociedad mercantil “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, que versan sobre quebrantamientos y transgresiones por parte de la Administración Tributaria de principios rectores de carácter tributarios de orden constitucional, observa este Operador Jurisdicente que de una revisión exhaustiva y examen de las pruebas aportadas y promovidas por la recurrente de autos, NO se pudo constatar en el presente caso la transgresión flagrante y evidente por parte del órgano de Administración Tributaria denunciado de los principios antes citados y quien aprecia y decide el presente caso, toma en cuenta que la representación judicial de la recurrente fundamentó sus dichos sin probar nada a este Tribunal al respecto, por lo que es desestimado y declarado como IMPROCEDENTE la alegada transgresión, vulneración y violación de principios constitucionales contenido en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela promulgada y vigente desde el 20 de diciembre de 1999 argumentado por la contribuyente de marras en el presente caso de autos. Asimismo, estima este sentenciador que no observó que la recurrente haya consignado pruebas suficientes que conlleven a este Operador Jurisdicente a verificar que, efectivamente su capacidad contributiva se vio afectada y rebasada hasta tal extremo que comprometió sumamente su patrimonio, finanzas y liquidez; por lo tanto la recurrente de autos no demostró que el pago de la multa impuesta por la Administración Tributaria Nacional rebase a tal punto su capacidad contributiva que resultó ser de carácter confiscatoria, violatoria y lesiva de su derecho de propiedad y a la libertad de dedicarse a la actividad económica y lucrativa de su preferencia. Por todos los argumentos antes expuestos se declara SIN LUGAR el vicio de inconstitucionalidad en cuanto a la confiscatoriedad de la multa impuesta por parte de la Administración Tributaria denunciada en el presente caso bajo análisis por los apoderados judiciales del contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”.ASI SE DECIDE.
(III) VICIO DE NULIDAD ABSOLUTA DE LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA DE FALSO SUPUESTO POR IMPROCEDENCIA DE LA ACTUALIZACION DE LA MULTA
Delimitada así la litis en el presente particular, pasa este Juzgador a decidir sobre la base de las consideraciones siguientes:
En primer lugar, a los fines de decidir el asunto planteado, este Juzgador considera necesario reiterar el criterio sentado en diversas oportunidades por la Sala Político Administrativa del máximo Tribunal de la República sobre el vicio de falso supuesto de derecho. Ciertamente, este se verifica cuando el Juez aun conociendo la existencia y validez de la norma aplicable, yerra al interpretarla en su alcance general y abstracto; es decir, cuando el intérprete no le da a la norma el verdadero sentido que tiene y se hace derivar de ella consecuencias no acordes con su propósito (Vid. Entre otras, sentencias Nros 01472 del 14 de agosto de 2007, caso: Sucesión de Eneida A. azocar y 01526 del 3 de diciembre de 2008, caso: Federal Express Holding, S.A.)
En el presente caso sub iudice este Juzgador considera conveniente, provechoso y oportuno referirse a la noción de retroactividad. En tal sentido JOSE MARIA SUAREZ COLLIA, director del Departamento de Filosofía del Derecho, Moral y Política de la Universidad Complutense de Madrid en su trabajo titulado “RECTROACTIVIDAD E IRRECTROATIVIDAD EN DERECHO” señala lo siguiente:
“…La retroactividad es, (…) la aplicación de la norma jurídica nueva a supuestos de hecho, actos, relaciones y/o situaciones jurídicas nacidas o constituidas con anterioridad a su entrada en vigor y que, por tanto, tuvieron su origen bajo el imperio de la norma derogada.
(…)
Ahora bien, de la misma forma que la retroacción o regresión supone la acción de una medida que surte efectos con anterioridad a su declaración, se puede decir, con carácter general, que la retroactividad de una norma jurídica consiste en la posibilidad de que su aplicación afecte “a un tiempo anterior o ya transcurrido, previo a su vigencia formal…”
Según LUIS LEGAZ LACAMBRA, filosofo del derecho, académico y político español en su trabajo titulado “FILOSOFIA DEL DERECHO, Barcelona- España, año 1979; señala que:
“…la retroactividad sería aquella cualidad de las leyes en cuya virtud estas someten a nuevo examen las condiciones de validez de un acto regulado por la legislación anterior, modificando o suprimiendo sus consecuencias jurídicas: “se trataría pues, de una verdadera vuelta atrás de la ley… “
En este sentido, HANS KELSEN, jurista y filósofo austriaco en su libro titulado “TEORIA PURA DEL DERECHO” señala lo siguiente:
“…En general las normas se refieren solo a comportamientos futuros; pero pueden hacerlo también con respecto a pasados. Así, una norma jurídica, que enlaza un acto coactivo como sanción a una determinada conducta como condición, puede determinar que un hombre que ha realizado cierta acción, no con posterioridad a la promulgación de la norma, sino ya antes de ello, deba ser sancionado…”

En este sentido, JOSE MARIA SUAREZ COLLIA, en su trabajo titulado “RECTROACTIVIDAD E IRRECTROATIVIDAD EN DERECHO” señala lo siguiente:
“… La retroactividad es un ataque, las más de las veces no justificado, a la seguridad jurídica y a las indudables exigencias de certeza en la vida social. Principio que presupone la posibilidad de que el destinatario de las normas pueda conocerlas y adecuar su comportamiento a las previsiones de estas. (…)
Ahora bien, un ordenamiento jurídico cuyas normas fueran absolutamente ir retroactivas congelaría las situaciones existentes e impediría la posible y necesaria evolución del sistema normativo. Incluso la retroactividad puede llegar a ser necesaria para remediar situaciones injustas, odiosas o inmorales. Su necesidad puede constituirse en una cuestión de “moral legislativa” (…) Pero, no es menos cierto que, (…) una retroactividad absoluta de las normas jurídicas sería tanto como “la muerte de la seguridad y de la confianza jurídica”. De aquí que el legislador habrá de ser prudente y proceder con moderación a la hora de atribuir alcance retroactivo a las nuevas normas.”

Con respecto a la irretroactividad de la ley tributaria, JULIO ANDRES BEDOYA SIERRA, Especialista en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Javeriana (Bogotá-Colombia) en un artículo de fecha 24 de septiembre del 2022 publicado en la revista virtual de consulta jurídica llamada “ASUNTOS LEGALES” señala que:
“…Si bien la doctrina y la jurisprudencia se han ocupado durante años de determinar el alcance del principio constitucional de irretroactividad de la ley tributaria y sus excepciones, hoy se siguen encontrando posiciones disímiles que incluso van en contra de las interpretaciones que por décadas la Corte Constitucional (CC), ha sostenido sobre la materia. Es el caso del oficio Nro. 1092 de 2022 proferido por la DIAN, con base en un fallo del Consejo de Estado de año 2019, en el cual manifestó que no existe en materia tributaria un mandato que exija la aplicación inmediata de las normas que modifican de manera beneficiosa los elementos de los tributos de periodo y, por lo tanto, no podrá alegarse favorabilidad para sustentar la aplicación inmediata de la ley (…) el principio de irretroactividad de la ley tributaria impide la aplicación de una nueva disposición sobre hechos ocurridos antes de su entrada en vigencia, e implica que, en aquellos tributos con hechos generadores de periodo, (…) la nueva disposición sea aplicable en el periodo siguiente de la entrada en vigencia de aquella.
El principio de irretroactividad tributaria está estrechamente relacionado con el principio de la seguridad jurídica pues impide que el destinatario de la disposición sea sorprendido con cambios repentinos en las condiciones sobre las cuales va a tributar…”
En este sentido el doctor JUAN CARLOS CASTRO LORIA, Abogado Asesor -Litigante, especialista en Derecho Contencioso-Tributario y Contencioso- Administrativo, en un trabajo titulado “LA IRRETROACTIVIDAD EN EL DERECHO TRIBUTARIO” mes de septiembre del 2021 (Costa Rica) señala:
“…puede llegarse a concluir entonces que la norma tributaria puede ser retroactiva si beneficia a sus destinatarios, pero no si perjudica derechos patrimoniales adquiridos o situaciones jurídicas consolidadas…”
Este Juzgador comparte y ratifica el criterio pacífico establecido por el Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de la Región Capital en sentencia Nro. 1062 de fecha cuatro (04) de diciembre del 2007, Juez Ponente: MARTHA AQUINO caso: INDUSTRIA DEL MAIZ C.A. (INDELMA) al indicar:
“…El principio de irretroactividad de la ley es un antiguo derecho humano fundamental que no solo tiene consagración en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, sino también en los Pactos de San José (art. 9) e Internacional de Derechos Civiles y Políticos (art. 15), y es considerado uno de los principios generales del Derecho Tributario, según el cual las leyes tributarias solo pueden aplicarse a hechos acaecidos después de su entrada en vigencia, salvo las excepciones que la propia ley contemple en relación con la aplicación de la ley que más beneficie. En nuestro país, en relación con la irretroactividad de la ley, la doctrina y la jurisprudencia ha acogido pacíficamente la posición del profesor J.S.C., desarrollada en su obra “La Vigencia Temporal de la Ley en el Sistema Jurídico Venezolano”, que ha sido acogida por la Sala Constitucional en su sentencia Nro. 15 de fecha 15 de febrero de 2005, en la que explicó:
“(Omissis)…El artículo 24 de la Constitución de 1999 recoge, en idénticos términos al artículo 44 de la Constitución de 1961, el principio de irretroactividad de la ley, de la siguiente manera:
“Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán; desde el momento mismo de entrar en vigencia aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimaran en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.
Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea.”
(Destacado de la sala).
(…) se trata de un principio general del Derecho, que fue elevado, en nuestro ordenamiento jurídico, al rango constitucional, cuya importancia es tal que, como sostuvo esta Sala en sentencia No. 1507 de 05.06.03 (Caso Ley de Regulación de la Emergencia Financiera), no es susceptible siquiera de restricción ni suspensión en el caso de regímenes de excepción.
En relación con este principio, la jurisprudencia de esta Sala (entre otras, sentencias 1760/2001; 2482/2001, 104/2002 y 1507/2003) ha señalado lo siguiente:
“Una elemental regla de técnica fundamental informa que las normas jurídicas, en tanto preceptos ordenadores de la conducta de los sujetos a los cuales se dirigen, son de aplicación a eventos que acaezcan bajo su vigencia, ya que no puede exigirse que dichos sujetos (naturales o jurídicos, públicos o privados) se conduzcan u operen conforme a disposiciones inexistentes o carentes de vigencia para el momento en que hubieron de actuar.
La garantía del principio de irretroactividad de las leyes esta así vinculada, en un primer plano, con la seguridad de que las normas futuras no modificaran situaciones jurídicas surgidas bajo el amparo de una norma vigente en un momento determinado, es decir, con la incolumidad de las ventajas, beneficios o situaciones concebidas bajo un régimen previo a aquel que innove respecto a un determinado supuesto o trate un caso similar de modo distinto. En un segundo plano, la irretroactividad de la ley no es más que una técnica conforme a la cual el Derecho se afirma como un instrumento de ordenación de la vida en sociedad. Por lo que, si las normas fuesen de aplicación temporal irrestricta en cuanto a los sucesos que ordenan, el Derecho, en tanto medio institucionalizado a través del cual son impuestos modelos de conducta conforme a pautas de comportamiento, perdería buena parte de su halito formal, institucional y coactivo, ya que ninguna situación, decisión o estado jurídico se consolidaría. Dejaría, en definitiva, de ser un orden”.
Ahora bien, como afirma J.S.-COVISA, la noción de retroactividad se encuentra intrínsecamente relacionada con la noción de derecho adquirido, si se entiende por tal “aquel que no pueda ser afectado por una ley sin dar a la misma aplicación retroactiva”-, por lo que ambos son “el aspecto objetivo y el aspecto subjetivo de un mismo fenómeno”, expresión que esta Sala ha hecho suya, en sentencias nos. 389/2000 (Caso D.S.C.) y 104/2002 (Caso D.R.G.), entre otras. En consecuencia, esta Sala considera que ha de partirse de la premisa de que “una ley será retroactiva cuando vulnere derechos adquiridos” (SANCHEZ-COVISA HERNANDO, JOAQUIN, La vigencia temporal de la ley en el ordenamiento jurídico venezolano, 1943, pp 149 y 237).
Asunto por demás complejo es la determinación de en qué casos una norma jurídica es retroactiva y, en consecuencia, cuando lesiona un derecho adquirido. Para ello, la autorizada doctrina que se citó delimita cuatro supuestos hipotéticos: (i) cuando la nueva Ley afecta la existencia misma de un supuesto de hecho verificado antes de su entrada en vigencia, y afecta también las consecuencias jurídicas subsiguientes de tal supuesto; (ii) cuando la nueva ley afecta la existencia misma de un supuesto de hecho que se verificó antes de entrada en vigencia ; (iii) cuando la nueva ley afecta las consecuencias jurídicas pasadas de un supuesto jurídico que se consolidó antes de su entrada en vigencia; y (iv) cuando la nueva ley solo afecta o regula las consecuencias jurídicas futuras de un supuesto de hecho que se produjo antes de su vigencia.
En los tres primeros supuestos, no hay duda de que la nueva Ley tendrá auténticos efectos retroactivos, pues afecta la existencia misma de supuestos de hecho (actos, hechos o negocios jurídicos) o bien las consecuencias jurídicas ya consolidadas de tales supuestos de hecho que se verificaron antes de la vigencia de esa nueva Ley, en contradicción con el principio “Tempus regitactum” y, en consecuencia, con el precepto del artículo 24 constitucional. En el caso de la cuarta hipótesis, la solución no es tan fácil, ante lo cual SANCHEZ-COVISA propone – postura que comparte esta Sala- que habrá de analizarse el carácter de orden público o no de la norma jurídica que recién sea dictada, para determinar si su aplicación no puede renunciarse o relajarse por voluntad de las partes (Ob. Cit. Pp. 166 y 22.) y, en caso afirmativo, la nueva legislación puede válidamente y sin ser retroactiva regular las consecuencias futuras de las relaciones existentes, siempre que se respeten los hechos y efectos pasados”
Ahora bien, en relación al sistema del control difuso de la constitucionalidad de las normas se encuentra previsto en nuestro ordenamiento jurídico en los artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, en cuyos textos se dispone:
“Artículo 334.-Todos los jueces o juezas de la República, en el ámbito de sus competencias y conforme a lo previsto en esta Constitución y en la ley, están en la obligación de asegurar la integridad de esta Constitución.
En caso de incompatibilidad entre esta Constitución y una ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales, correspondiendo a los tribunales en cualquier causa, aun de oficio, decidir lo conducente.
Corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, como jurisdicción constitucional, declarar la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público dictados en ejecución directa e inmediata de esta Constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella”.
“Artículo 20.- Cuando la ley vigente, cuya aplicación se pida, colidiere con alguna disposición constitucional, los jueces aplicarán ésta con preferencia”.
De acuerdo con lo establecido en las disposiciones antes transcritas, todos los jueces de la República son sujetos del deber-potestad de velar por la integridad y el estricto cumplimiento de la Carta Magna, a través del denominado control difuso de la constitucionalidad, según el cual pueden éstos desaplicar para el caso concreto, una vez advertida la colisión entre la normativa denunciada y las disposiciones constitucionales, la primera de éstas y hacer valer las últimas con preferencia.
Cabe destacar, que conforme lo preceptúa la mencionada norma del texto fundamental, es de la competencia exclusiva de la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal ejercer el control concentrado de la constitución, declarando “la nulidad de las leyes y demás actos de los órganos que ejercen el Poder público dictados en ejecución directa e inmediata de esta Constitución o que tengan rango de ley, cuando colidan con aquella”, dicha declaratoria de nulidad por inconstitucionalidad, a diferencia de la desaplicación por control difuso, se produce con efectos ERGA OMNES, es decir, generales.
Respecto de tal diferenciación entre los mecanismos de control de la constitucionalidad previstos en nuestro ordenamiento jurídico positivo, a partir de la sentencia Nro. 1064 de fecha 13-08-02, caso: ALMACENADORA MERCANTIL, C.A., emanada de la Sala Constitucional que ha señalado lo siguiente:
“(…) En el contexto debatido, es pertinente observar las particularidades del control difuso, que radica en la posibilidad que tiene todo juez de causa en los asuntos sometidos a su consideración, de señalar que una norma jurídica de cualquier categoría, bien legal o sublegal, es incompatible con el texto constitucional, procediendo dicho juzgador, bien de oficio o a instancia de parte, a desaplicar y dejar sin efecto legal la señalada norma en el caso concreto, tutelando así la norma constitucional que resultaba vulnerada. De igual forma, esta desaplicación ocurre respecto a la causa en particular o caso concreto que esté conociendo el sentenciador, más no así con efectos generales, por cuanto ello entrañaría otro tipo de pronunciamiento que escaparía del ámbito competencial de los mismos.
Luego, el control concentrado o control por vía de acción se ejerce a través de la máxima jurisdicción constitucional (conformada por Sala Constitucional y en algunos casos por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia), mediante éste se logra la declaratoria de inconstitucionalidad de una ley o conjunto de ellas, vista su colisión con el texto fundamental; dicha declaratoria de nulidad se produce erga omnes, es decir, con efectos generales, distinta de la situación que se configura al desaplicar una normativa en una controversia determinada a través del control difuso, caso en el cual, tal como se señaló supra, la norma sólo deja de tener aplicación para el caso en concreto por colidir con la Constitución”.
En similar sentido, se ha pronunciado en decisión N° 833 del 25 de mayo de 2001, caso: INSTITUTO AUTÓNOMO POLICÍA MUNICIPAL DE CHACAO, precisando en qué consiste cada uno de los mecanismos que conforman el sistema de control de la constitucionalidad, de la manera siguiente:
“(…) Por lo tanto, el juez que ejerce el control difuso, no anula la norma inconstitucional, haciendo una declaratoria de carácter general o particular en ese sentido, sino que se limita a desaplicarla en el caso concreto en el que consideró que los artículos de la ley invocada, o hasta la propia ley, coliden con la Constitución.
La declaratoria general de inconstitucionalidad de una o un conjunto de normas jurídicas (leyes), corresponde con exclusividad a la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, quien, ante la colisión, declara, con carácter erga omnes, la nulidad de la ley o de la norma inconstitucional. Dicha declaratoria es diferente a la desaplicación de la norma, tratándose de una decisión de nulidad que surte efectos generales (no para un proceso determinado) y contra todo el mundo. Mientras que los Tribunales de la República, incluyendo las Salas del Tribunal Supremo de Justicia diferentes a la Constitucional, pueden ejercer sólo el control difuso. Las Salas Constitucional y Político Administrativa pueden ejercer el control difuso en una causa concreta que ante ella se ventile, y el control concentrado mediante el juicio de nulidad por inconstitucionalidad, cuyo conocimiento a ellas corresponde. La máxima jurisdicción constitucional se refiere al control concentrado, el cual es un control por vía de acción, que lo ejerce la Sala Constitucional, conforme al artículo 336 constitucional y, en ciertos casos, la Sala Político Administrativa.
Conforme al artículo 334 aludido, el control difuso sólo lo efectúa el juez sobre normas (lo que a juicio de esta Sala incluye las contractuales) y no sobre actos de los órganos que ejercen el poder público, así ellos se dicten en ejecución directa e inmediata de la Constitución.
No debe confundirse el control difuso, destinado a desaplicar normas jurídicas,con el poder que tiene cualquier juez como garante de la integridad de la Constitución, de anular los actos procesales que atenten contra ella o sus principios, ya que, en estos casos, el juzgador cumple con la obligación de aplicar la ley, cuya base es la Constitución.
Distinta es la situación del juez que desaplica una norma porque ella colide con la Constitución, caso en que la confrontación entre ambos dispositivos (el constitucional y el legal) debe ser clara y precisa.
Esto último, conlleva a la pregunta ¿si en ejercicio del control difuso un juez puede interpretar los principios constitucionales, y en base a ellos, suspender la aplicación de una norma?
Fuera de la Sala Constitucional, debido a las facultades que le otorga el artículo 335 de la Constitución vigente, con su carácter de máximo y última intérprete de la Constitución y unificador de su interpretación y aplicación, no pueden los jueces desaplicar o inaplicar normas, fundándose en principios constitucionales o interpretaciones motu proprio (sic) que de ellas hagan, ya que el artículo 334 comentado no expresa que, según los principios constitucionales, se adelante tal control difuso. Esta es función de los jueces que ejercen el control concentrado, con una modalidad para el derecho venezolano, cual es que sólo la interpretación constitucional que jurisdiccionalmente haga esta Sala, es vinculante para cualquier juez, así esté autorizado para realizar control concentrado (…)”. (Destacado de esta Sala).
Dada las cosas este Juzgador se acoge y comparte el criterio pacífico y reiterado de la Sala Constitucional en decisión de fecha 08 de octubre del 2.013. Exp 13-0615. Caso de revisión constitucional: BANCO MERCANTIL BANCO UNIVERSAL contra la sentencia de la Sala Político Administrativa Nro. 01245 de fecha 30 de octubre del 2.012:
(…)
“Que la sentencia Nro. 01245, objeto de la presente solicitud incurrió en “un grave vicio” de inconstitucionalidad, por cuanto alegó la falta de aplicación al caso concreto de los principios constitucionales de supremacía constitucional, legalidad penal e irretroactividad de la ley penal, establecidos en los artículos 7, 49, numeral 6 y 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
(…)
Expresó que en el caso en concreto no desaplicó la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que:
(….)
contraría e infringe abiertamente aquellos principios constitucionales, por cuanto pretende permitir un inconstitucional incremento (que la Sala Político Administrativa denomina “actualización”)del monto de la multa impuesta a nuestra representada, en base a la variación que ha experimentado la Unidad Tributaria para el momento del pago de la sanción, tratando de justificarlo como un método de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción, en función de valor real y actual de la moneda, como si la sanción tuviese un carácter resarcitorio y no punitivo
(….)
Finalmente, en relación con el alegato de los apoderados judiciales de la contribuyente, atinente a que el Tribunal de la causa incurrió en el vicio de la falta de aplicación de una ley vigente, al ignorar el sentenciador lo establecido en los artículos 7 y 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, y no desaplicar, en el caso concreto por vía de control difuso de la constitucionalidad la disposición contenida en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico tributario, por ser contraria a los principios de legalidad (tipicidad) en materia penal e irretroactividad de la ley, previstos en los artículos 49, numeral 6 y 24 del Texto Fundamental y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, esta Alzada formula las consideraciones siguientes:
Las supuestas violaciones a principios constitucionales del Parágrafo Segundo de artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y su eventual desaplicación por parte de los Tribunales de la jurisdicción contencioso- tributaria, ha sido planteada con anterioridad por ante la Sala Político- Administrativa de este Máximo Tribunal. En este sentido, la Sala ha sido consistente en señalar reiteradamente que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano ( artículos 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 8 del Código Orgánico Tributario de 2001), encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos en el reconocimiento de sus derechos y relaciones frente al cambio que pudiera experimentar la norma en un momento dado. De esta manera que la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en los casos que beneficien al destinatario de las mismas; y concretamente, en materia tributaria, ninguna norma puede tener efectos retroactivos, excepto cuando supriman o establezcan sanciones que favorezcan al infractor.
En el caso de autos, se observa que la actuación fiscal practicada por la Gerencia Regional de contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT a la recurrente que originó la multa impuestas, corresponde al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2006, es decir, bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001; por lo tanto resulta aplicable lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del citado Código, sin que sea pertinente una denuncia de aplicación retroactiva de esa disposición. Así se declara.
Sobre la desaplicación del Parágrafo Segundo del citado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 por control difuso de la constitucionalidad, lo cual- a decir de los apelante- debió hacer el Tribunal de la causa; esta Sala al analizar un caso similar, fallo Nro. 0356 de fecha 24 de marzo de 2011, caso: ALIASALUD S.A., estableció lo siguiente:
“Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa, toda vez que a juicio tanto del Tribunal a quo como de la contribuyente dicho valor debe ser el correspondiente al momento en que ocurrió la infracción ( desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre 2004 y enero y marzo de 2005) y no cuando la Administración Tributaria emitió los actos administrativos impugnados (14 de febrero de 2007)
En tal sentido, por cuanto en el caso bajo examen las cantidades exigidas en concepto de sanción de multa por la Administración Tributaria Nacional a la contribuyente ALIASALUD S.A. , abarcan periodos comprendidos desde agosto hasta diciembre de 2003, desde enero hasta diciembre de 2004 y enero y marzo de 2005, resulta aplicable lo establecido en el Parágrafo Segundo del articulo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 y, por lo tanto, la unidad tributaria aplicable será la vigente para el momento en que se materialice el pago.
(Omissis) razón por la cual resulta improcedente la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 declarada por el Tribunal de Instancia. En consecuencia, se evoca el fallo apelado atinente a este punto. Así se declara” (destacados de la sala)
En este mismo sentido, en sentencia Nro. 1518, de fecha 17 de noviembre de 2011, caso: QUALITY CLEANEERS C.A., la Sala Político Administrativa se pronunció de la manera siguiente:
“A este respecto, resulta oficiosos traer a colación la sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nro. 1.426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: THE WALT DISNEY COMPANY S.A., la cual, precisó con relación a la señalada disposición lo siguiente:
(…) De la normativa citada se puede inferir que l legislador del 2001, previó de manera taxativa cual es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y II) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago…(Vid. Sentencias Nros. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007 y 12 de julio de 2006, respectivamente)
(Omissis)
En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta Máxima Instancia en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 212, numeral 15 del Código Orgánico tributario publicado en la Gaceta Oficial Nro. 37.305 del 17 de octubre de 2001, solo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem (Vid. Sentencia Nro 2013 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005) (…)” destacado de la sala.
En atención al criterio jurisprudencial antes expuesto, se ratifica la decisión relativa a la improcedencia de la desaplicación del contenido del artículo 94 del vigente Código Orgánico Tributario, y se desestima en consecuencia, la defensa invocada por la contribuyente apelante. Así se declara” (destacado de la Sala)
En consecuencia, con fundamento en los antecedentes jurisprudenciales antes citados, esta Alzada ratifica una vez más- contrario a lo afirmado por los apoderados de la contribuyente- que el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 no es violatorio del principio de legalidad en materia penal, dispuesto en el artículo 49, numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ni del principio de irretroactividad de a ley contemplado en los artículos 24 eiusdem y 8 del Código Orgánico tributario de 2001. Así se declara.
Por lo anteriormente expuesto, esta Sala desestima la denuncia de la sociedad de comercio contribuyente Mercantil C.A. Banco Universal, relativo al error de derecho en que incurrió el Tribunal de mérito, pues debía desaplicar en el caso bajo examen, el Parágrafo segundo del mencionado artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y, en consecuencia, confirma en este punto la sentencia recurrida. Así se decide.
Asimismo, este Juzgador comparte el criterio pacífico y reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia dictada en sentencia Nro. 00167 de fecha: 21/02/2018, Expediente: 2015-1008, Magistrada Ponente: MARIA CAROLINA AMELIACH VILLARROEL caso: FISCO NACIONAL vs U.R. MEDIOS, C.A. al señalar con respecto a la Unidad Tributaria lo siguiente:
“…Decidió el Tribunal a quo con fundamento en el análisis del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y las sentencias de esta Sala Político- Administrativa Nros. 01426 del 12 de noviembre de 2008 y 4 de junio de 2014, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A. y Tamayo & Cía, C.A., que, en la presente causa, la Administración Tributaria a los efectos del cálculo de las sanciones de multa impuestas debe tomar en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del efectivo enteramiento y no el de la fecha del pago de la sanción, por lo que ordenó el recálculo de las multas.
Contra tal pronunciamiento, la representación judicial de la República denunció que el fallo apelado incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del contenido de la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, C.A., respecto al momento en que debe aplicarse el nuevo criterio adoptado por la Sala Político-Administrativa en la decisión antes indicada, sobre el valor de la unidad tributaria a tomarse en cuenta para el cálculo de las sanciones de multa.
Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente señaló que «el Tribunal a quo en ningún momento incurrió en una interpretación errónea del cálculo de la unidad tributaria en la Sentencia de marras, y esta aseveración la [hace] en orden a que el Tribunal analizó de manera correcta los supuestos legales, en los cuales [su] representada invocó el Falso Supuesto de Derecho, por aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la emisión, y no el valor vigente para el momento del pago de las obligaciones principales (...)».
(Sic). (Agregados de la Sala).
Así, a los efectos decisorios, esta Sala considera necesario transcribir lo dispuesto en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual es del tenor siguiente:
«Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
(...)
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago».
De la precitada norma, se desprenden los procedimientos para efectuar el cálculo de las sanciones de multa, lo cual dependerá de si las mismas se encuentran establecidas en forma porcentual o en unidades tributarias.

Así, cuando las sanciones de multa sean impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción, pues dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la pena pecuniaria, implicaría que la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 perdería su finalidad, que es mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público. (Vid. sentencia de esta Sala distinguida con el N° 00431 del 22 de abril de 2015, caso: Comercial Silver Start, C.A.).
Por otra parte, en aquellos supuestos en que el contribuyente o responsable haga el enteramiento extemporáneo de las retenciones a las que esté obligado, pero de forma voluntaria y antes de realizado el procedimiento de verificación por parte de la Administración Tributaria, debe atenderse a lo establecido por esta Sala en la sentencia N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, en la que se señaló lo que a continuación se transcribe:
«El tipo tributario arriba transcrito sanciona los enteramientos extemporáneos de las retenciones, y en especial las del impuesto al valor agregado, caracterizado porque dicho tributo se genera en cada etapa del proceso productivo, y será el consumidor final quien en definitiva pague el tributo correspondiente, el cual deberá ser ‘enterado’ a las arcas del tesoro por una persona responsable que designa el Fisco Nacional para tal propósito, por intervenir en actos u operaciones comerciales que dan lugar a la acción de retención o percepción del tributo conforme lo señala el artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001.
En tal sentido, una vez que el agente de retención recibe el importe está obligado a enterar el tributo en la oportunidad o calendario establecido por el Fisco Nacional en las oficinas receptoras de fondos nacionales; ahora bien, en el momento que aquél deja de prestar la obligación debida (enterar el impuesto) se perfecciona el ilícito que trae como consecuencia la sanción prevista en la norma citada, la cual se va incrementando a medida que transcurre el tiempo hasta tanto se satisfaga la obligación principal.
De la comisión de ese ilícito pueden surgir situaciones diferentes, a saber: el supuesto bajo el cual no se produce el enteramiento, y cuando el sujeto pasivo entera las retenciones extemporáneas, pero voluntariamente, vale decir, sin que medie la intervención de la Administración.

En ambas hipótesis el responsable directo infringe la norma por lo que la sanción será impuesta conforme a las reglas del artículo 113 del aludido Código; pena que se incrementará por cada mes de retraso en su enteramiento, es decir, a medida que la demora del sujeto pasivo sea mayor la multa correrá la misma suerte.
Precisado lo anterior, a los efectos del cómputo de la sanción entenderíamos entonces que, en ambos supuestos, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que – en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción; sin embargo, si el infractor no paga la multa, ésta deberá ajustarse hasta tanto se efectúe su pago.
Cabe destacar que si el valor de la sanción se mantuviese intacto para el momento en el que se produjo el ilícito, o bien cuando se pagó de manera extemporánea y de forma voluntaria el tributo omitido, la multa iría perdiendo todo su efecto disuasivo. Por tal motivo, no es posible aplicar a los fines del pago de la sanción, la unidad tributaria vigente al momento que la Administración fiscaliza y/o verifica y detecta el ilícito, ni tampoco la que esté vigente para cuando el sujeto pasivo pague la obligación principal (enteramiento tardío), sino la del pago de la respectiva multa, tomando en cuenta que lo pretendido es que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.
En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.
En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.
Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company Venezuela, S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara.». (Resaltado del fallo y subrayado de la Sala).
En este supuesto, la Administración Tributaria estaría obligada a convertir la multa que -en principio- está establecida en términos porcentuales al equivalente en unidades tributarias vigentes para el momento de la comisión de la infracción, vale decir, al vencimiento de la fecha en que estaba fijado dicho enteramiento y, posteriormente, emitir las planillas de liquidación en bolívares (moneda de curso legal) con el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión del acto administrativo sancionador, tomando en cuenta que esa será la oportunidad del pago de la sanción.
En ese sentido, a los fines de esclarecer si en el presente caso, el cambio de criterio establecido por la Sala en el fallo N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso: Tamayo & Cía., S.A., es aplicable al caso bajo estudio, es necesario transcribir parcialmente la sentencia No 00245 de fecha 2 de marzo de 2016, caso: Clover Internacional, C.A., la cual dispuso:
«En ese sentido, a los fines de esclarecer el presente caso, es necesario determinar si el cambio de criterio establecido por el fallo N° 00815 de fecha 4 de junio de 2014, caso Tamayo & CIA S.A., es aplicable al caso bajo estudio, por lo que esta Sala transcribe parcialmente la sentencia No 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia C.A. (FANALPADE Valencia C.A.), la cual dispuso:
(...)
Aplicando la jurisprudencia citada al caso de autos, la Sala observa que, aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de solución, y que la decisión apelada es incluso anterior al cambio de criterio, son a la vez posteriores a la normativa especial que determina el valor de la unidad tributaria a aplicar por las sanciones impuestas, cual es el Parágrafo Segundo del artículo94 Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, motivo por el cual sí se encuentra sujeto a dicha normativa. En consecuencia, se subsume la referida situación en esa disposición, y por lo tanto, debe tomarse en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realice el pago de la sanción ante la oficina receptora de fondos nacionales y no el valor vigente para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado, ni el del pago de la obligación principal, así como tampoco el momento en que se cometieron los ilícitos sancionados, pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de la planilla de liquidación respectiva, aunque no sea responsabilidad del contribuyente, no puede hacer perder el valor coercitivo a la sanción por efectos del paso del transcurso del tiempo, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia la norma en cuestión, de acuerdo con el nuevo criterio establecido por esta Alzada debe ser considerado como el momento del pago de la sanción.
Reitera este Alto Tribunal que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 7 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide».

En aplicación a todo lo precedentemente expuesto, esta Alzada advierte que si bien la sentencia N° 00815 del 4 de junio de 2014, fue publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 40.468 del 5 de agosto de 2014 y las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronuncia miento que causó el cambio de solución, son a la vez posteriores a la normativa especial que determina el valor de la unidad tributaria a aplicar por las sanciones impuestas, cual es el artículo 94, Parágrafo Primero y Segundo del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo, motivo por el cual, las sanciones de multa impuestas según lo establecido en el artículo 113 y 103 numerales 3, 4 y 6 eiusdem, deben ser calculada sobre la base del valor de la unidad tributaria vigente para el momento del efectivo pago de las mismas y no por ejemplo en el caso de las sanciones de multas impuesta a tenor del artículo 113 del texto orgánico en estudio, en la oportunidad en la cual se verificó el enteramiento extemporáneo y en forma voluntaria del tributo omitido, pues tal como lo ha afirmado la Sala, dicha operación »no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario». Así se decide.
Por lo que criterio de este Operador Jurisdicente la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital aplicó correctamente la norma que se encontraba vigente para el momento en que se verificó el hecho imponible, por lo tanto impuso correctamente, -como ha quedado demostrado- a la contribuyente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, las sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario del 2001 aplicables en razón del tiempo. Por lo que en este caso sub examine sostiene este Operador Jurisdicente que la Administración Tributaria debe tomar en cuenta el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realice el pago de la sanción ante la oficina receptora de fondos nacionales y no el valor vigente para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado, ni el del pago de la obligación principal, así como tampoco el momento en que se cometieron los ilícitos sancionados, pues la tardanza en que pueda incurrir el organismo recaudador en la emisión de la planilla de liquidación respectiva, aunque no sea responsabilidad del contribuyente, no puede hacer perder el valor coercitivo a la sanción por efectos del paso del transcurso del tiempo, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, por lo que en razón de lo antes expuesto resulta forzoso para este Tribunal declarar SIN LUGAR la pretensión invocada al respecto por la recurrente e impugnante de autos. ASI SE DECLARA.
VI
DECISIÓN
Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara
SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los abogados MANUEL A. ITURBE y LORENZO E. MARTURET D., antes identificados, actuando en sus carácter de Apoderados Judiciales del contribuyente recurrente “AVON COSMETICS DE VENEZUELA, C. A.”, contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/1969, sin fecha, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declaró Parcialmente Con Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente, así mismo revocó el acto administrativo de la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses moratorios identificadas con las siglas SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1381, sin fecha, notificada a la contribuyente en fecha veintiocho (28) de agosto de 2008, emitida por la División de Recaudación de la Gerencia Regional Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), correspondiente a la primera quincena de los periodos 06/2004 y 01/2005, por la cantidad de UN MIL TRESCIENTOS SETENTA Y SEIS UNIDADES TRIBUTARIAS CON CUARENTA Y SEÍS CÉNTESIMAS (1.376,46 U.T.), por concepto de multa, además se le impuso el pago de Intereses Moratorios, por haber presentado extemporáneo las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones practicadas del Impuesto al Valor Agregado (IVA). Así mismo confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/1381, sin fecha, por la cantidad TRES MIL SETECIENTOS TRECE UNIDADES TRIBUTARIAS CON CATORCE CÉNTESIMAS (3.713,14 U.T.), por concepto de multa, también se le impuso el pago de Intereses Moratorios. En consecuencia:
1.-Se CONFIRMA en todos y cada uno de sus puntos la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTICERC/DJT/2009/1969, sin fecha y notificada formalmente en fecha veintiséis (26) de noviembre del 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en los términos planteados en la presente decisión.
2.- Se condena en costas a la parte recurrente estimada en un diez por ciento (10%) de la cuantía del Recurso, por resultar totalmente vencida en el presente juicio, conforme a los artículos 274 del Código de Procedimiento Civil y 335 del Código Orgánico Tributario.
3- Publíquese, regístrese y notifíquese al Procurador General de la República, de conformidad con lo establecido en el artículo 98 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.
4- Se advierte a las partes que dada la naturaleza de la presente causa esta sentencia admite Apelación.
Déjese Copia Certificada de la presente sentencia en el copiador de sentencias llevado por este Tribunal, de conformidad con lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.
Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de noviembre del 2024. Años 214 de la Independencia y 165 de la Federación.
El Juez Superior,

Dr. DUNCAN ESPINA PARRA
La Secretaria

OSCARLI C. LIMA BELEÑO

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las once y treinta minutos de la mañana (11:30 a.m.)
La Secretaria

OSCARLI C. LIMA BELEÑO

DEP/OCLB/jrpy