TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS
CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS
AMAZONAS, BOLÍVAR Y DELTA AMACURO.
Ciudad Bolívar, 25 de Octubre de 2022.-
212º y 163º
ASUNTO: FP02-U-2019-000002 SENTENCIA Nº PJ066202000034
“Visto” sin Informe de las partes.
La presente causa se inicia en fecha 04 de junio de 2019, por escrito contentivo de Recurso Contencioso Tributario interpuesto ante la Unidad de Recepción de Documentos (URDD) de esta Circunscripción Judicial, por el Abogado Ray Alí Contreras Medina, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 24.559.359, inscrito en el IPSA bajo el Nº 298.206, actuando en su condición de representante judicial de la empresa WENCO PUERTO ORDAZ, C.A., tal como se desprende de instrumento poder que riela en autos; contra el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada bajo el alfanumérico Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05, de fecha Veinticuatro (24) de abril de 2019, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En horas de Despacho del día 07 de junio de 2019, mediante auto se le dio entrada al referido Recurso Contencioso Tributario identificado bajo el epígrafe de la referencia (v. folio 193)
Estando las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 266 y siguientes del Código Orgánico tributario Vigente (v. folios 205, 207 y 221) este Tribunal mediante Sentencia Interlocutoria N° PJ0662020000012 de fecha 03 de noviembre de 2020, ADMITE el Recurso (folios 225 al 227).
En la oportunidad procesal para que las partes presenten sus correspondientes escritos de promoción de pruebas en la causa, sólo la representación del SENIAT presentó su respectivo escrito, siendo ADMITIDAS mediante Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662021000003, en fecha 28 de abril de 2021 (folios 236).
En fecha 28 de octubre de 2021, se dijo visto Sin Informes, ninguna de las partes hizo uso de su derecho de presentación de informes dentro de lo establecido en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario; y se fijó el lapso de sesenta días continuos para dictar sentencia (folio 240).
En fecha 17 de enero de 2022, se dicto auto defiriendo para dentro de treinta (30) días, para dictar sentencia de conformidad con lo establecido en el artículo 304 del Código Orgánico Tributario vigente (folio 241).
Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:
-I-
ANTECEDENTES
En fecha 28 de Agosto del año 2018, le fue notificada a la contribuyente Acta de Reparo en materia del ISLR, producto de procedimiento de Fiscalización y Determinación iniciado de acuerdo a Providencia Administrativa N SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78 de fecha 14 de Marzo de 2018, la cual faculta a las funcionarias Lyda Hernández y Marbi Damas, llevar a cabo este procedimiento de Control Fiscal, en materia del Impuesto sobre la Renta, al ejercicio fiscal declarado correspondiente al 01/01/2017 al 31/12/2017, de acuerdo a formulario DPJ-99026 N° 1890097326 de fecha 9 de Febrero de 2018. De la etapa de Fiscalización, se formularon los siguientes reparos:
Concepto del Reparo Monto Bs. F Monto Bs. S
A.1- Compras netas Nacionales, sin soportes 1.016.944.353,84 10.169,44
A.2- Regalías y Participaciones Análogas sin soportes 192.754.147,58 1.927,54
A.3- Publicidad y Propaganda sin soportes 139.920.211,95 1.399,20
A.4- Otros Gastos 894.267.027,21 8.942,67
Total Reparos 2.243.885.740,58 22.438,85
En fecha 24 de abril de 2019, fue emitida por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05, mediante el cual confirman en su totalidad los reparos formulados por la fiscalización, determinando las siguientes obligaciones tributarias:
EJERCICIO IMPUESTO A PAGAR BS. ART. 112 COT 233,33% MULTA BS MULTA EN U.T.2017 (Bs. F 300,00) MULTA AJUSTADA EN U.T (Bs.S 50,00)
01/01/2017 AL 31/12/2017 758.971.601,09 1.770.908.436,82 5.903.028,12 295.151.406,14
-II-
ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE
Dentro de los alegatos esgrimidos por la representación judicial de la contribuyente, se observan:
1. Violación del Principio de Discrecionalidad.
Que la Administración Tributaria incurre en un exceso del poder discrecional, al fundamentar sus actos en hechos no ciertos, y al aseverar la existencia de indicios de defraudación, por la falta de soporte en la compras nacionales.
Que durante el procedimiento de fiscalización, la funcionaria actuante se rehusó a recibir copias de un lote de facturas, cuyos originales no se encontraban a disposición de la Administración Tributaria, por cuanto la sede administrativa del grupo Wendy´s se encuentra centralizada en la ciudad de Caracas.
Que si bien es cierto que el poder discrecional es indispensable para que la Administración pueda realizar sus fines de un modo cabal, no le otorga la facultad de fundamentar sus decisiones en hechos inciertos, aun cuando hayan sido adoptados por inducción ante una circunstancia declarada como involuntaria y equivocada por parte del contribuyente.
Que el imputar a la contribuyente de ilícitos tributarias penales como la defraudación sin permitir la efectiva validación de la información que le ha sido consignada en su momento para el caso de las compras netas nacionales sin soporte, y para el caso de los gastos no deducibles sin comprobación, no fue tomado en consideración las normas contables referidas a las provisiones, lo cual conlleva a una extralimitación de la actuación fiscal y por ende, a un procedimiento excesivo y violatorio de normas procesales y constitucionales, el cual redunda en la aplicación de la sanción desproporcionada.
2. Del Falso Supuesto de Hecho.
Que el procedimiento de fiscalización iniciado por la Administración Tributaria, incurrió en el vicio denominado como Falso Supuesto de Hecho y de Derecho, por la errónea interpretación de los hechos en concordancia con la incorrecta aplicación de la Ley.
Que aun cuando las facturas solicitadas fueron suministradas a la funcionaria en originales y algunos ejemplares en copias, esta se rehusó a recibir las copias actuando en consecuencia de forma arbitraria y por tanto, no sujeta a la racionalidad, justicia y equidad que debe caracterizar su proceder, al mismo tiempo que está presumiendo la efectiva realización por parte de mi representada de una conducta contraria derecho, fundamentando en consecuencia sus apreciaciones en hechos que no pudo comprobar.
Que en el anexo N° 7 del Acta de Reparo se observan inconsistencias, en virtud de que a partir del 1 de Noviembre de 2017, la numeración de las facturas es la misma. Que la contribuyente no se encuentra incursa en indicios que hagan presumir defraudación tributaria, pues la funcionaria que realizó la fiscalización, no tomó en consideración elementos que coadyuvaran a la efectiva revisión de la información que le fue suministrada y por ende, los resultados arrojados no se corresponden con el deber ser.
Que a través de las cuentas pasivos del Mayor Analítico, puede evidenciarse las rebajas por el pago de las facturas por tales conceptos que fueron previamente provisionadas, por cumplir con los supuestos referidos al reconocimiento de las provisiones según las normas de Contabilidad generalmente aceptadas. En base a lo anterior, se consigna las cuentas de pasivos del mayor analítico del ejercicio fiscalizado, en el cual, se reflejan las rebajas por el pago de las facturas de las cuentas “Local y Propaganda”.
Que reproducen en su totalidad los argumentos esgrimidos con relación al falso supuesto de hecho en el que incurrió la Administración Tributaria, al fundamentar su decisión en hechos inexistentes y falsos, configurados por la errónea interpretación de los hechos en concordancia con la incorrecta aplicación de la Ley, vicios de fondo que originan la nulidad del Acto Administrativo, de conformidad con lo establecido en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
3. De la Violación a los Principios de Proporcionalidad de la Pena y de Racionalidad de la Sanción, y Violación al Derecho a la Libertad Económica o Libertad de Empresa.
Que por racionalidad ha de entenderse, la capacidad humana de pensar, evaluar y actuar de acuerdo a ciertos principios de optimidad, para satisfacer algún objetivo. En materia contributiva, deberá entenderse como, la capacidad económica que, de acuerdo a la evaluación y revisión del ente fiscalizador, estará dispuesto a tributar el sujeto pasivo, a favor del Estado, siendo que, la proporción de sacrificio del administrado en relación a su capacidad económica, es un principio general del derecho.
Que la proporcionalidad implica, que la carga tributaria sobre la riqueza debe ser adecuada y razonable, es decir, que la presión que el tributo ejerce sobre la riqueza, para ser considerada justa, no debería exceder lo que aconseje una razonable prudencia. El obligar a nuestra representada al pago de Doscientos Noventa y Cinco Millones Ciento Sesenta mil Doscientos Noventa y Cuatro Bolívares con Cincuenta y Un céntimos (Bs. 295.160.294,51), por concepto de obligaciones tributarias, entendiéndose como tal, impuesto, multas e intereses moratorios, ahorcaría su liquidez y estabilidad económica.
Se observa, que los razonamientos de la Administración Tributaria al momento de imponer la multa, no hubo un estudio valorativo y de ponderación en el cual se determinara la gravedad de la sanción impuesta a la empresa, a sabiendas que, es una exigencia para en el ente exactor, aplicar medidas correctivas adecuadas al presunto hecho cometido y que las mismas no sean aplicadas de una manera desmedida y desproporcionada, como ocurre en este caso.
4. Violación al Principio de Justicia Tributaria.
Que la contribuyente está obligada a pagar una multa de Cinco millones Novecientas Tres mil Veintiocho coma Doce unidades tributarias (5.903.025,12), lo cual evidencia a todas luces, que la Administración Tributaria está siendo desproporcionada y por lo tanto, no acorde al principio de justicia tributaria, toda vez que la misma excede uno de los principios contenidos en este precepto general como lo es el principio de capacidad económica previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
5. De la Violación al Principio de Capacidad Contributiva y no Confiscatoriedad.
Como consecuencia de lo expuesto, la representación judicial de la contribuyente considera que las sanciones impuestas a la misma, se hicieron bajo una errónea interpretación de los hechos y consecuencialmente una equivoca aplicación del ordenamiento jurídico, lo cual vicia el Acto Administrativo. Que la imposición de la sanción por la cantidad de Bs.S 295.151.406,14, refleja una evidente violación a los principios de capacidad contributiva, y en consecuencia vulneradora del derecho de propiedad. Que sobre la base de las consideraciones legales y jurisprudenciales citadas en el escrito de Recurso, considera que la multa impuesta respecto a los montos recurridos es desproporcionada, irracional, confiscatoria y atenta contra el principio de proporcionalidad y adecuación que recoge el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
6. De la Improcedencia de los Intereses Moratorios.
Que en consideración a lo antes expuesto, resulta de vital importancia, solicitar declare la improcedencia de los intereses moratorios calculados en la Resolución recurrida, por ser igualmente improcedentes, en vista de que los mismos les fueron imputados bajo una errónea interpretación de los hechos realmente ocurridos y por ende, una errónea aplicación del ordenamiento jurídico.
-III-
DE LAS PRUEBAS TRAIDAS AL PROCESO
Es menester resaltar la omisión de la Administración Tributaria, en cuanto al lapso de evacuación de pruebas, aun cuando anunció elementos para incorporar en autos, los mismos no fueron traídos al proceso, así como tampoco se consignó el expediente administrativo, en inobservancia al mandato contenido en el Parágrafo Único del artículo 291 del Decreto Constituyente que dicta el Código Orgánico Tributario de fecha 29 de Enero de 2020, y a solicitud efectuada por este Tribunal Superior Contencioso Tributario, de acuerdo a auto de entrada de Recurso de fecha 74 de Junio de 2019, el cual le fue notificado en fecha 9 de Julio de 2019.
En cuanto a la representación de la contribuyente, se observa en autos, que conjuntamente con el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario, se acompañaron las siguientes documentales:
1. Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05.
2. Planilla Demostrativa de Liquidación N° 08200123000005.
3. Acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/218.
4. Facturas emitidas por la empresa Wenco Servicios de Comida Rápida, C.A. a la contribuyente en el año 2017, identificadas con los números: 0117957, 0117958, 0117959, 0118093, 0118123, 0118124, 0118125, 0118290, 0118318, 0118369, 0118370, 0118371, 0118372, 0118470, 0118471, 0118472, 0118473, 0118474, 0118539, 0118617, 0118618, 0118619, 0118633, 0118729, 0118795, 0118839, 0118840, 0118841, 0118842, 0118843, 0118930, 0118959, 0118978, 0118979, 0118981, 0119003, 0119158, 0119159, 0119161, 0119333, 0119334, 0119335, 0119336, 0119359, 0119423, 0119424, 0119425, 0119426, 0120504, 0120516, 0120517, 0120518, 0120519, 0120589, 0120687, 0120689, 0120690, 0120742, 0120839, 0120841, 0120842, 0120969, 0120970, 0120971, 0120972, 0121010, 0121067, 01210690121099, 0121194, 0121195, 0121196, 0121487, 0121483, 0122712, 0122713, 0122714, 0122733, 0122735, 0122757, 0122790, 0122791, 0122866, 0122928, 0122929, 0122986, 0122987, 0123184, 0123185, 0123186, 0123199, 0123258, 0123276, 0123462, 0123463, 0123464, 0123490, 0125772, 0125895, 0125899, 0125900, 0125903, 0127243, 0127396 y 028004 (v. folios 84 al 190); Copia de Mayor analítico por fecha (v. folios 191 y 192).
5. Copia Libro Mayor Analítico año 2017.
Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, y en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, siendo que se tratan de documentos administrativos, pertenecientes a la “tercera categoría de documentos públicos”, que al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 339 del Código Orgánico Tributario 2014, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Y así se decide.-
A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de éste Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones:
-IV-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Una vez analizados y estudiados todos los recaudos que conforman el expediente en cuestión se observa que el thema decidendum del presente recurso, recae en verificar la legalidad o no del contenido de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05 de fecha 24 de abril de 2019, en la cual se confirman en su totalidad los reparos formulados en procedimiento de Fiscalización, los cuales fueron notificados mediante acta de Reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/218.
Como primer punto se debe indicar que la Administración Tributaria no consignó el expediente administrativo respectivo, lo cual es su obligación, tal como lo señaló la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01125 de fecha 01/10/2008, y en la que se dejó sentado lo siguiente:
“( …) tal como lo expresó la Sala en su decisión 00116 de fecha 24 de enero de 2008, cuando afirmó: “…En este sentido, cabe destacar el criterio de este Supremo Tribunal, al señalar que la obligación de presentar el referido expediente administrativo en el juicio donde se esté conociendo de las objeciones a los actos administrativos derivados de él, recae en la propia Administración que emitió el acto objeto del recurso, pues es a ella a la que le interesa demostrar las actuaciones y sustentos de que se valió para fundamentar sus actos…” (Vid. Sentencia Nº 00692 de fecha 21 de mayo de 2002 y Nº 1.257 de 12 de julio de 2007).
Obligación que en la presente causa no se cumplió y que la Administración Tributaria debe probar al ser impugnado el acto administrativo, la legalidad del mismo y que su actuación estuvo ajustada a derecho; máxime cuando dentro del lapso probatorio anuncio la representación judicial de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana una serie de elementos de prueba, que luego, no trajo a los autos en su oportunidad procesal; motivo por el cual, se genera para el recurrente una presunción a su favor respecto a la documentación cursante en el mencionado expediente. Presunción que deberá adminicularse con las documentales anexadas por la recurrente y que no fueron impugnadas por la parte recurrida. Así se decide.
Con base a estas apreciaciones preliminares, y teniendo en cuenta los alegatos y pruebas documentales cursantes en autos, este Tribunal pasará a examinar el siguiente supuesto:
En Cuanto al primer alegato esgrimido por la representación de la contribuyente, relacionado con la presunta violación al Principio de Discrecionalidad, lo cual, de acuerdo con lo expuesto en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario, la Administración Tributaria Nacional, fundamentó sus actos en “hechos no ciertos”, al aseverar la existencia de indicios de defraudación, ante la falta de soporte en las compras nacionales.
De acuerdo a lo observado en autos, la representación de la contribuyente, expone dos escenarios en los cuales considera la Administración Tributaria Nacional, incurrió en abuso del poder Discrecional con que cuenta ésta en la configuración de los Actos Administrativos. En un primer escenario, se presenta de acuerdo a lo narrado, una actitud de rechazo por parte de la funcionaria actuante para recibir copias de facturas que soportan costos, y en un segundo escenario, el rechazo de Provisiones contables realizadas por la contribuyente para justificar gastos por concepto de Regalías y Participaciones Análogas, Publicidad y Propaganda y Otros Gastos, cuya justificación está amparada en los movimientos contables.
De acuerdo con la doctrina, la potestad discrecional de la Administración Pública, tiene su punto de partida y por supuesto su control en el Principio de Legalidad, ajustado a los requisitos contenidos en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; de acuerdo a la doctrina manejada por el Dr Gabriel Ruan Santos, al desarrollar el tema de la Discrecionalidad, esta debe estar sujeta a limites racionales; una cuantitativo referido a la proporcionalidad entre el hecho y la consecuencia jurídica; y el cualitativo, en cuanto a la adecuación del supuesto de hecho y los fines de la norma, y el formal, el cual obliga al cumplimiento de los trámites esenciales y cumplimiento de los requisitos y formalidades exigidos por la norma sustantiva, en la configuración de los Actos Administrativos.
En el presente caso, este jurisdicente observa dos situaciones relacionadas con un procedimiento de Fiscalización y Determinación, en la cual la Administración Tributaria asumió una misma conducta basada en la discrecionalidad, ante unos supuestos de hechos relacionados con la actividad probatoria del sujeto pasivo, las cuales demandaban la aplicación de los principios de racionalidad, para evitar incurrir en el vicio del Falso Supuesto de Hecho.
En el primero de los casos, es menester traer a colación el criterio sostenido por la Jurisprudencia patria y por la misma norma contenida en el Código Orgánico Tributario, con relación al principio de libertad probatoria. En este sentido, el artículo 166 del Decreto Constituyente que dicta el Código Orgánico Tributario de 2020, señala:
“Artículo 166. Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración.”
En virtud de que la representación de la Administración Tributaria Nacional no consignó el escrito de Informes, y a tenor de salvaguardar el principio constitucional de la Tutela Judicial Efectiva, este jurisdicente consideró pertinente analizar las razones expuestas por ésta en la Motiva de la Resolución Culminatoria del Sumario N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05, de fecha Veinticuatro (24) de abril de 2019, y en la cual se señala que la representación fiscal, solicitó los soportes de las Compras Netas Nacionales reflejadas en la declaración definitiva de rentas para el ejercicio sujeto al Control Fiscal, mediante actas de requerimientos N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78-01 de fecha 15 de Marzo de 2018, SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78-03 de fecha 24 de Abril de 2018, SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78-04 de fecha 25 de Abril de 2018 y SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78-07 de fecha 10 de Mayo de 2018, dejando constancia en actas de recepción identificadas bajo los números: SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78-02 de fecha 25 de Abril de 2018, SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78-05 de fecha 10 de Mayo de 2018, SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/78-08 de fecha 19 de Julio de 2018; sobre la omisión de la contribuyente en consignar lo requerido, las cuales fueron relacionadas en el anexo N° 1 que se acompaña al acta de reparo, y cuyo monto total para la fecha alcanza la cantidad de Un mil millones Dieciséis millones Novecientos Cuarenta y Cuatro mil Trescientos Cincuenta y Tres bolívares fuertes con Ochenta y Cuarto céntimos (Bs.F 1.016.944.353,94).
De acuerdo a lo descrito por la Administración Tributaria Nacional en la motiva de la Resolución Culminatoria del Sumario, lo cual no fue objetado por la representación de la contribuyente; y actuando de acuerdo con los preceptos de la Máxima de Experiencia; aun cuando no se tiene acceso a la información contenida en los actos preparatorios (actas de requerimiento y actas de recepción), el número de éstos, hace presumir que la fiscalización actuó apegado a los procedimientos exigidos para una auditoría en materia tributaria, al emitir 4 actas de requerimientos e igual número de actas de recepción, lo cual denota una actividad pasiva de la contribuyente en el suministro de la información, en aras de aclarar los hechos, actitud reiterada al no acudir a la instancia del Sumario Administrativo, lo cual desvirtúa el alegato de discrecionalidad, en cuanto al rechazo de la cantidad de Un mil millones Dieciséis millones Novecientos Cuarenta y Cuatro mil Trescientos Cincuenta y Tres bolívares fuertes con Ochenta y Cuarto céntimos (Bs.F 1.016.944.353,94). Así se declara.
En cuanto al segundo de los casos, la pretensión del contribuyente, al imputar Provisiones para justificar gastos por concepto de Regalías y Participaciones Análogas, Publicidad y Propaganda y Otros Gastos, cuya justificación está amparada en los movimientos contables; la actitud de la Administración Tributaria en el procedimiento de Control Fiscal, está apegada a la norma, sin acudir al poder de discrecionalidad.
La norma sustantiva, en este caso la Ley del ISLR de fecha 18 de Noviembre de 2014, con reforma de fecha 29 de Diciembre de 2015, en el parágrafo primero del artículo 23, señala como requisito esencial para la determinación de la renta bruta, que el costo a imputar es el que debe constar en las facturas emitidas directamente por el vendedor.
En el mismo orden de ideas, el artículo 88 eiusdem, señala con relación a la contabilidad:
Artículo 88. “Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados en la República Bolivariana de Venezuela, los libros y registros… de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes, activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales e incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara…
Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquellos.”
El dispositivo ut supra citado, es claro con relación al valor probatorio de los asientos contables, los cuales deben estar complementados con los soportes contables, y más aún cuando de la determinación de la base de imposición se trata. Es menester resaltar, que durante la labor investigativa del funcionario en su procedimiento de Fiscalización, este tipo de pruebas complementarias tienen su momento en la segunda fase; es decir, la Determinación, la cual se desarrolla durante la instrucción del Sumario Administrativo. Ante la ausencia en esta fase sumarial por parte de la contribuyente, y no ejercer su Derecho Constitucional a la Defensa y por supuesto a la garantía del Debido Proceso; el resultado se plasma en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, en este sentido, considera este Juridiscente, en cuanto al alegato esgrimido por la contribuyente con relación al ejercicio del poder Discrecional, que el mismo carece de fundamento, por cuanto ha operado es la inactividad procesal de éste en el ejercicio de sus derechos. Así se declara.
En cuanto al segundo alegato presentado por la representación de la contribuyente, referido al vicio del Falso Supuesto de Hecho y de Derecho, al interpretar erróneamente los hechos y aplicar las consecuencias jurídicas, que la Administración Tributaria Nacional, rehusó recibir las copias, presumiendo una conducta contraria a derecho, como lo es la evasión fiscal. De igual manera, cita la contribuyente el anexo N° 7 del Acta de Reparo, el cual, presuntamente contiene inconsistencias, al repetirse la numeración de las facturas objetadas a partir del 1 de Noviembre de 2017 (no se aprecia el referido anexo en autos); e insiste la contribuyente en dar como prueba fehaciente de los gastos de “Local y Propaganda”, los movimientos en las cuentas de pasivo contenidos en el Libro Mayor Analítico.
En este orden de ideas, y atendiendo al precepto contenido en el artículo 257 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, en el cual se consagra la misión del proceso judicial, como el instrumento fundamental en la realización de la justicia, y en aras de consagrar el principio constitucional de la Tutela Judicial Efectiva; se valoraron las documentales aportadas al expediente por parte de la contribuyente, constituido por facturas emitidas por la empresa Wenco Servicios de Comida Rápida , C.A., cuyo rechazo fue relacionado en Anexo 1 que acompaña al acta de reparo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/AF/2018/ISLR/218 de fecha 28 de Agosto de 2018.
Se observa, que la representación judicial de la contribuyente, al momento de enunciar las facturas, en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario, las identificó a través del N° de Control, siendo lo correcto utilizar el correlativo de las facturas; ahora bien, con relación a la necesidad y normalidad del egreso, se desprende del contenido de cada una de ellas, que están relacionadas con insumos que sirven para la elaboración de los productos que comercializa la contribuyente, razón por la cual se consideran procedentes como costo, los cuales deben ser incorporados a la determinación de la Renta Bruta en la cantidad de Doscientos millones Veintidós mil Setecientos Once Bolívares Fuertes con Cinco céntimos (206.022.711,05), sin perjuicio de la aplicación posterior de parte de la Administración Tributaria Nacional, de las correspondientes Reconversiones monetarias dictadas por el Ejecutivo Nacional, aplicadas a partir del 20 de Agosto de 2018 y el 1 de Octubre de 2021. Así se decide.
Fecha Numero Monto BsF Fecha Numero Monto BsF
03/01/2017 FLV91387 1.626.750,36 07/02/2017 FLV92123 521.780,00
03/01/2017 FLV91388 396.027,83 07/02/2017 FLV92124 6.668.458,55
03/01/2017 FLV91389 5.437.219,63 07/02/2017 FLV92125 62.454,24
10/01/2017 FLV91511 21.450,00 13/02/2017 FLV92207 392.462,20
10/01/2017 FLV91541 1.002.812,24 14/02/2017 FLV92231 6.962.172,96
10/01/2017 FLV91542 3.754.650,32 15/02/2017 FLV92239 1.347.621,94
10/01/2017 FLV91543 86.181,13 15/02/2017 FLV92240 430.740,00
12/01/2017 FLV91651 680.000,00 15/02/2017 FLV92242 132.344,31
12/01/2017 FLV91677 12.795,90 15/02/2017 FLV92260 6.499,99
17/01/2017 FLV91725 886.774,05 02/03/2017 FLV92438 850.671,35
17/01/2017 FLV91726 612.732,38 02/03/2017 FLV92439 625.052,79
17/01/2017 FLV91727 5.560.164,22 02/03/2017 FLV92440 430.740,00
17/01/2017 FLV91728 425.000,00 02/03/2017 FLV42441 7.087.330,54
24/01/2017 FLV91816 950.665,36 02/03/2017 FLV92461 29.250,00
24/01/2017 FLV91817 406.116,95 07/03/2017 FLV92521 1.082.693,16
24/01/2017 FLV91818 6.900.230,00 07/03/2017 FLV92522 245.021,72
24/01/2017 FLV91819 515.740,00 07/03/2017 FLV92523 430.740,00
24/01/2017 FLV91820 346.143,85 07/03/2017 FLV72524 5.262.651,09
27/01/2017 FLV91863 2.287.767,60 14/03/2017 FLV92593 123.240,00
31/01/2017 FLV91933 724.658,98 14/03/2017 FLV92605 821.393,90
31/01/2017 FLV91934 466.266,67 14/03/2017 FLV92606 404.608,90
31/01/2017 FLV91935 430.740,00 14/03/2017 FLV92607 155.596,00
31/01/2017 FLV91947 5.177.500,21 14/03/2017 FLV92608 4.102.984,98
02/02/2017 FLV92025 490.010,00 17/03/2017 FLV92673 196.780,14
07/02/2017 FLV92080 27.820,00 22/03/2017 FLV92760 956.034,71
07/02/2017 FLV92121 702.375,09 22/03/2017 FLV92762 181.480,00
07/02/2017 FLV92122 283.623,97 22/03/2017 FLV92763 4.344.007,94
SubTotal 40.212.216,74 SubTotal 43.854.811,41

Fecha Numero Monto BsF Fecha Numero Monto BsF
23/03/2017 FLV92815 152.100,00 06/06/2017 FLV93786 1.757.035,53
28/03/2017 FLV92892 1.564.215,52 06/06/2017 FLV93787 3.471.126,07
28/03/2017 FLV92893 892.956,84 12/06/2017 FLV93839 1.370.962,92
28/03/2017 FLV92894 181.480,00 12/06/2017 FLV93840 4.390.310,58
28/03/2017 FLV92895 8.915.362,42 22/06/2017 FLV93996 1.622.103,32
06/04/2017 FLV93002 181.480,00 22/06/2017 FLV93997 6.724.125,72
06/04/2017 FLV93003 2.202.021,13 22/06/2017 FLV93998 847.866,24
06/04/2017 FLV93004 1.182.931,45 23/06/2017 FLV94007 1.801.440,00
06/04/2017 FLV93005 305.024,20 23/06/2017 FLV94063 1.501.200,00
07/04/2017 FLV93038 69.990,00 26/06/2017 FLV94081 1.344.643,72
18/04/2017 FLV93084 1.652.437,02 06/07/2017 FLV94245 2.077.756,01
18/04/2017 FLV93086 1.637.010,30 06/07/2017 FLV94246 1.006.410,05
20/04/2017 FLV93115 368.451,20 06/07/2017 FLV94247 14.979.501,63
25/04/2017 FLV93195 1.812.247,45 06/07/2017 FLV94273 1.123.200,00
25/04/2017 FLV93196 747.147,60 29/08/2017 FLV94973 3.558.505,14
25/04/2017 FLV93197 90.740,00 05/09/2017 FLV95086 29.868.418,06
12/05/2017 FLV93440 2.047.253,62 05/09/2017 FLV95090 3.643.602,69
12/05/2017 FLV93441 901.358,25 05/09/2017 FLV95091 4.506.956,41
25/05/2017 FLV93619 1.307.147,31 05/09/2017 FLV95094 832.000,00
25/05/2017 FLV93620 284.154,61
25/05/2017 FLV93621 3.901.443,20
26/05/2017 FLV93631 210.600,00
26/05/2017 FLV93632 105.300,00
29/05/2017 FLV93653 113.724,00
31/05/2017 FLV93668 911.552,65
31/05/2017 FLV93669 3.354.047,64
01/06/2017 FLV93734 436.342,40
SubTotal 35.528.518,81 SubTotal 86.427.164,09
Total Compras 206.022.711,05
Con relación a los asientos contables que reposan en el Libro Mayor analítico que riela en autos, este elemento, tal como ha sido promovido no constituye prueba fehaciente para soportar un gasto, más aún, cuando los mismos son generados por operaciones efectuadas, las cuales deben constar en las correspondientes facturas, cuyas formalidades han sido reguladas por la Administración Tributaria Nacional, a través de las normas dictadas a tales efectos; documentos que no fueron traídos al proceso. Tal como lo establece el artículo 88 de la norma sustantiva citado ut supra, la validez de los soportes contables, darán plena de fe de los asientos en libros; en virtud de ello, el alegato sobre el vicio del falso supuesto presentado por la representación de la contribuyente carece de fundamento. Así se decide.
Seguidamente, esta instancia pasa a decidir sobre el alegato presentado por la representación de la contribuyente, referido a la presunta Violación a los Principios de Proporcionalidad de la Pena y de Racionalidad de la Sanción, y Violación al Derecho a la Libertad Económica o Libertad de Empresa; ésta fundamenta su pretensión, en el hecho de que los razonamientos de la Administración Tributaria al momento de imponer la multa, no efectuó un estudio valorativo y de ponderación para determinar la gravedad de la sanción impuesta, para que las mismas no sean aplicadas de manera desmedidas y desproporcionadas, tal como le ocurrió en el caso a quo.
En cuanto al principio de Proporcionalidad de la Pena, no debe confundirse con los principios constitucionales de la Capacidad Contributiva y la No Confiscatoriedad del Tributo, por cuanto estos dos últimos mencionados, están relacionados con el deber de coadyuvar al gasto público de parte de los contribuyentes o responsables, principio de Generalidad del Tributo consagrado en el artículo 133 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, y en el caso del principio invocado por la contribuyente, se relacionada con la consecuencia jurídica y el ilícito materializado, lo cual está regulado por el principio de Legalidad, nullum crimen, nulla poena sine praevia lege. De acuerdo con lo alegado por la contribuyente, considera que la Administración Tributaria Nacional, no efectuó un estudio valorativo para la determinación de la sanción impuesta, lo cual considera desproporcionada.
Este principio de Proporcionalidad de la Pena, tiene su origen en el Derecho Penal, cuya relevancia tiene su punto central en la determinación de la misma; ya en la Declaración de Derechos del Hombre y del Ciudadano del año 1789, se proclamaba que la Ley debía establecer solo penas estrictas y evidentemente necesarias, atendiendo a tres elementos como los son: a) La Utilidad o Adecuación; b) La Necesidad o Indispensabilidad y c) El de Proporcionalidad strictu sensu. En el mismo sentido, sobre la base de estas consideraciones doctrinarias, y atendiendo a la norma contenida en los artículos 257 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela y el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil; es necesario evaluar el procedimiento ejecutado por la Administración Tributaria Nacional, en la determinación de las sanciones, una vez culminado la fase del Sumario Administrativo.
En este sentido, de acuerdo a lo observado en autos, en la motiva del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, se aplicaron sanciones contenidas en los artículos 112, del Código Orgánico Tributario, y en virtud de que la sanción se encontraba estipulada entre dos limites, se consideró la apreciación de las circunstancias atenuantes y agravantes contenidas en los artículos 95 y 96 eiusdem, lo cual generó la aplicación de un sanción en un 233,33%; y una vez graduada la sanción, se procedió a la aplicación de lo estipulado en el artículo 92 del Código Orgánico Tributario, el cual señala:
Artículo 92: “Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviese vigente para el momento del pago.”
De acuerdo con la determinación de la pena pecuniaria, la cual se puede constatar en el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, la Administración Tributaria Nacional, actuó dentro del marco de Legalidad, de acuerdo al procedimiento señalado por el COT, lo cual desvirtúa en primera instancia, la discrecionalidad del funcionario en la determinación de las obligaciones accesorias que surgen con ocasión a un impuesto dejado de pagar en su oportunidad, lo cual encuadra dentro del supuesto normativo de la Contravención, lo cual además de la sanción pecuniaria, da nacimiento a los Intereses Moratorios, de acuerdo con lo establecido en el artículo 66 del COT. Con relación a la aplicación de la normativa contenida en el artículo 92 del COT, es criterio reiterado del TSJ en SPA, sobre el objeto de la misma, herramienta creada por el legislador a los efectos de que la sanción no pierda su efecto en el tiempo. En razón de lo antes expuesto, el alegato presentado por la contribuyente, relacionado con el principio de Proporcionalidad de la Pena, carece de fundamento, y por lo tanto debe ser desvirtuado. Así se decide.
Ahora bien, con relación al alegato relacionado con la presunta violación al Principio de la Libertad Económica, consagrado en el artículo 112 de la Constitución Nacional de la República Bolivariana de Venezuela, como consecuencia de la aplicación de las sanciones por contravención determinadas en el Sumario Administrativo. Sobre la base del análisis efectuado ut supra, y tal como se encuentra desarrollado en el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05, de fecha Veinticuatro (24) de abril de 2019; el ejercicio del Control Fiscal por parte de la Administración Tributaria, en el caso a quo, no representa un acto violatorio del principio invocado por la contribuyente, por cuanto, las consecuencias jurídicas nacen de un hecho propio de esta, el cual generó reparos que dieron lugar a una diferencia de impuesto dejado de pagar en su oportunidad, lo cual acarrea las sanciones contenidas en el Código Orgánico Tributario, tal como fueron determinadas por la Administración Tributaria Nacional, razón por la cual, este alegato presentado por la contribuyente carece de fundamento. Así se decide.
En el mismo orden de ideas, plantea la contribuyente, que la Administración Tributaria Nacional violó los principios de: Justicia Tributaria, Capacidad Contributiva y No Confiscatoriedad del Tributo, por la determinación de las obligaciones accesorias contenidas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05, lo cual fue suficientemente explicado en el ítem relacionado con el Principio de Proporcionalidad de la Pena, razón por la cual, este Juridiscente considera inoficioso seguir reiterando la Legalidad del procedimiento de Determinación ejecutado por el ente exactor, el cual está ajustado a la normativa que regula la materia, en este caso el Código Orgánico Tributario; razón por la cual, se desvirtúan estos alegatos presentados por la contribuyente. Así se decide.
En cuanto a la improcedencia de la determinación de los Intereses Moratorios, el mismo Decreto Constituyente que crea el Código Orgánico Tributario, en su artículo 66, señala:
Artículo 66. “La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hacer surgir de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde la extinción total de la deuda, equivalente a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. “
En el caso a quo, y de acuerdo con los elementos que rielan en autos; observa esta instancia jurisdiccional, que la Administración Tributaria Nacional en su procedimiento de Control Fiscal, en una primera fase de Fiscalización, generó un acta de reparo producto de rechazos en los ítems de Costo y Gastos; y en una segunda etapa, la Determinación (en fase de Sumario Administrativo), se estableció el quantum de una obligación principal la cual consiste en una diferencia un Impuesto que ha debido ser cancelado al momento de la autoliquidación de Impuesto sobre la Renta efectuada por la misma contribuyente en fecha 27 de Febrero de 2018, en formulario electrónico forma DPJ-99026 N° 1890169008, cuyo plazo para el cumplimiento finalizó el 31 de marzo de 2018. Por cuanto la contribuyente no aportó elementos de convicción pertinentes para anular totalmente el contenido del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05, la diferencia de Impuesto sobre la Renta por pagar se disminuye, no obstante el derecho al cobro de los Intereses Moratorios se mantiene. Así se decide.
-V-
DECISION
Por las motivaciones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/STIPO/ASA/2019/05, de fecha Veinticuatro (24) de abril de 2019, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:
PRIMERO: Se ORDENA la anulación de las Planillas de Liquidación N° 082001233000005 de fecha 29 de Abril de 2019, contentiva de Impuesto, Multas e Intereses; y proceder a la Liquidación de las obligaciones tributarias principal y accesorias, atendiendo a lo decidido en el presente dictamen.
SEGUNDO: No procede la condenatoria en Costas.
TERCERO: Se ORDENA la notificación a la Fiscalía General de la República, al Procurador General de la República, a la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana del SENIAT y a la Contribuyente.
CUARTO: Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del Decreto Constituyente que crea el Código Orgánico Tributario de fecha 29 de Enero de 2020; esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Publíquese, regístrese, y emítase cuatro (4) ejemplares del mismo tenor a los fines de practicar las notificaciones de ley.
Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los Veinticinco (25) días del mes de Octubre del año Dos mil Veintidós (2.022). Años 212º de la Independencia y 163º de la Federación.-
EL JUEZ SUPERIOR PROVISORIO
ABG. JOSE G. NAVAS R.
LA SECRETARIA
ABG. ARELIS C. BECERRA A.
En esta misma fecha, siendo las Dos y Cuarenta y Cinco minutos post meridiem (2:45 p.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662022000034

LA SECRETARIA

ABG. ABG. ARELIS C. BECERRA A.
JGNR/Acba/Oskarina.-