REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS
AMAZONAS, BOLÍVAR Y DELTA AMACURO.
Ciudad Bolívar, 31 de marzo de 2017.
206º y 157º
ASUNTO Nº FP02-U-2010-000002 SENTENCIA Nº PJ0662017000017
-I-
“Visto” los informes de las partes.
En fecha 15 de enero de 2010, fue interpuesto el presente recurso contencioso tributario ante este Juzgado por los Abogados Inés Arevalo Randon y Abdías Arévalo Rondón, venezolanos, mayores de edad, titulares de la cédula de identidad Nros. V-11.409.607 y V-11.921.324, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo los Nros. 59.016 y 71.375, respectivamente, actuando en representación judicial de la sociedad mercantil SURAL, C.A, con domicilio en la Avenida Norte Sur 7, Zona Industrial Matanzas, Urbanización Mapanare, Puerto Ordaz, Estado Bolívar, contra las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº S Liquidación 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 2009082001230002614 (F-04-07-0256092); 2009082001230002612 (F-04-07-0256090); 2009082001230002613 (F-04-07-0256091); 2009082001230002606 (F-04-07-0256084); 2009082001230002617 (F-04-07-0256095); 2009082001230002616 (F-04-07-0256094); 2009082001230002609 (F-04-07-0256087); 2009082001230002610 (F-04-07-0256088); 2009082001230002607 (F-04-07-0256085); 2009082001230002608 (F-04-07-0256086); 2009082001230002611 (F-04-07-0256089); todas de fecha 19 de noviembre de 2009, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana, en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA) , aplicables a los periodos impositivos de abril de 2004, julio a diciembre del 2004 (ambos inclusive).
Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, en fecha 10 de enero de 2010, formó expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, estableciendo a tal efecto, darle entrada al precitado recurso ordenando notificar a los ciudadanos Contralor, Fiscal y Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, así como al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), a los fines de la admisión o no del mismo. (v. folio 01 al 99).
Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 273 y siguientes del Código Orgánico Tributario (v. folios 112, 114 y 125), este Tribunal mediante Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662012000005 de fecha 24 de enero de 2012, admitió el presente recurso contencioso tributario, ordenando notificar a los ciudadanos Fiscal, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana, así como a la contribuyente SURAL, C.A., (v. 152 al 165), dichas notificaciones se encuentran debidamente cumplidas (v. 167, 169, 178 y 214).
En la oportunidad procesal para que las partes presentaran sus correspondientes escritos de promoción de pruebas en la causa, ambas partes hicieron uso de tal derecho siendo admitidas mediante Sentencia Interlocutoria N PJ06620213000073 de fecha 10 de junio de 2013, por cuanto no son manifiestamente ilegales ni impertinentes, reservándose su apreciación en la definitiva y ordenando notificar a los ciudadanos Procurador general de la Republica así como al Servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)(v. folios 215 al 423 1era pieza, 428 al 1048 2da pieza 1053 al 1057 3era pieza), dichas notificaciones se encuentran debidamente cumplidas (v. Folios 1092 y 1169).
En fecha 17 de octubre de 2013, este Juzgado dictó auto mediante el cual la suscrita Abogada Maira A Lezama R., se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa. (v. folio del 1126).
En fecha 19 de febrero de 2015, se dictó auto mediante el cual se dijo visto los informes presentado por las partes (v. folios 1177 al 1251).
Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del presente recurso contencioso tributario, este Tribunal observa:
-II-
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
En fecha 05 de enero de 2006, se notificó a la empresa SURAL, C.A., del Acta de Retenciones Nº GRTI/RG/DF/001, emitida por la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional (Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se señala un Impuesto por pagar en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado de Bs. 2.626.661.053,64 y una Multa por Bs. 13.133.305.268,20 aplicable al periodo impositivo de julio del 2004.
En fecha 24 de febrero de 2006, se notificó a la empresa SURAL, C.A., de las Actas de Retenciones Nros. GRTI/RG/DF/DRIVA/008 hasta el 019 de fecha 23 de febrero del 2006, emitidas por la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se señalan unos Impuestos por pagar en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado de Bs. 1.346.902.076,72 (10/2004, Bs. 1082.343.677,07 (11/2004), Bs. 1.675.133.977,32 (12/2004), Bs. 1.708.736.367,24 (01/2005), Bs. 2.554.297.346,31 (02/2005), Bs. 3.520.444.090,14 (03/2005), Bs. 107.968.567,02 (04/2005), Bs. 110.623.158,44 (06/2005), Bs. 83.079.058, 16 (07/2005), Bs. 59.280.901,73 (08/2005) y Bs. 84.137.676,58 (09/2005), respectivamente y multas por Bs. 6.734.510.383,60 (10/2004), Bs. 5.411.718.385,05 (11/2004), Bs. 8.375.326.761, 60(12/2004), Bs. 8.543.681.836,20 (01/2005), Bs. 12.771.486.731,55 (02/2005), Bs. 17.602.220.451,20 (03/2005), Bs. 527.628.934,82 (04/2005), Bs. 1.796.553,61 (05/2005) Bs. 422.215.408,82 (06/2005), Bs. 290.621.301,49 (07/2005), Bs. 164.012.470,82 (08/2005) y Bs. 206.671.593,81 (09/2005), aplicable a los periodos impositivos de octubre, noviembre y diciembre del 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre del 2005.
En fecha 06 de abril de 2006, se notifico a empresas SURAL, C.A. de las Actas de Retenciones Nros. GRTI/RG/DF/F/RIVA/24 al 28, todas de fecha 06/04/2006, emitidas por la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se determinan unos impuestos por pagar en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado de Bs. 2.091.608.811,46, Bs. 1.365.965.130,64, Bs. 41.639.071,82, Bs. 88.225.980,90, Bs. 77.466.806,74, respectivamente y unas multas por Bs. 10.458.044.057,30, Bs. 6.829.825.653,20, Bs. 106.875.005,64, Bs. 188.665.112,52 y Bs. 136.973.677,64, aplicable a los periodos impositivos de agosto y septiembre del 2004, octubre, noviembre y Diciembre del 2005.
La empresa SURAL, C.A., presento en forma extemporánea las declaraciones Informativas de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado de los años 2004 y 2005.
En fecha 03 de marzo de 2006 la empresa SURAL, C.A., presento escritos de descargos contra el Acta de Retención Nº GRTI/RG/DF/001 de fecha 05 de enero de 2006.
En fecha 01 de abril de 2006 la empresa SURAL, C.A., presento escritos de descargos contra las Actas de Retención Nros. GRTI/RG/DF/DRIVA/008 al 019 de fecha 23 de febrero de 2006.
En fecha 05 de junio de 2006 la empresa SURAL, C.A., presento escritos de descargos contra las Actas de Retención Nros. GRTI/RG/DF/DRIVA/24 al 28 de fecha 06 de abril de 2006.
En fecha 14 de julio de 2006 la empresa SURAL, C.A., canceló las Planillas de las Declaraciones informativas de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado adeudadas a la fecha, según información de las Actas de Retenciones.
En fecha 08 de agosto de 2006, la empresa SURAL, C.A., las Planillas de Liquidación de Multas Nros. 082001230000001 al 082001230000023; Planillas para Pagar Nros. H-01-Nº 0566832, H-01-Nº 0566952, H-01-Nº 0567040 al H-01-Nº 0567043, H-01-Nº 0567090 al H-01-Nº 0567097, H-01-Nº 0567101, H-01-Nº 0567102, H-01-Nº 0567105 al H-01-Nº 0567111 y H-01-Nº 0764840, todas de fecha 08/08/2006, Resoluciones de Intereses de Mora Nros. GRTI/RG/DCE/2006/490081006, 490097079, 490097984, 4900770822, 490116677, 490116761, 490122825, 490132610, 590037253, 590051345, 590037896, 590051345, 590038586, 590037896, 590037897, 590037898, 590037899, 590037900 al 590037912, 590037912-1, 590037913 al 590037924, Liquidaciones Nros. 082001238000026 al 082001238000066, Planillas para Pagar Nros. H-01-Nº 0567032, H-01-Nº 0567044, H-01-Nº 0567061, H-01-Nº 0567067, H-01-Nº 0567070, H-01-Nº 0567074 al H-01-Nº 0567077, H-01-Nº 0567080 al H-01-Nº 0567084, H-01-Nº 0567086, H-01-Nº 0567087, H-01-Nº 0567114, H-01-Nº 0764802 al H-01-Nº 07648058, H-01-Nº 0764807, H-01-Nº 0764810 al H-01-Nº 0764814, H-01-Nº 0764817 al H-01-Nº 0764819, H-01-Nº 0764821, H-01-Nº 0764823 al H-01-Nº 0764826, H-01-Nº 0764828 al H-01-Nº 0764832, todas de fecha 08/08/2006, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, División de Contribuyentes Especiales, SENIAT.
En fecha 08 de septiembre de 2006, la empresa SURAL, C.A., interpuso Recurso Jerárquico contra las Planillas de Liquidación, Resoluciones de Intereses de Mora y Planillas para Pagar supra identificadas.
En fecha 27 de diciembre de 2006, se notifica a la Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/2006-109 del 18/12/2006, en la que se confirma el Acta de Resoluciones Nº GRTI/RG/DF/DRIVA/015 de fecha 23/02/2006, correspondiente al mes de mayo del 2005, en la que se determinan un impuesto por pagar en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado de Bs. 53.950.558,72, una multa por Bs. 269.752.793,60 e Intereses de Mora por Bs. 14.813.189,92 y se revocan las Actas de Retenciones Nros. GRTI/RG/DF/DRIVA/008 al 019, todas de fecha 23 de febrero de 2006, emitidas por la División de Fiscalización de esta gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, Resolución que se impugna con el Recurso jerárquico.
En fecha 31 de mayo de 2007, la empresa SURAL, C.A., fue notificada de la Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/2007-55 del 30/05/2007, confirmatoria de las Actas de Retenciones Nros. GRTI/RG/DF/F/RIVA/24 al 28, todas de fechas 06/04/2006, emitidas por la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT.
En fecha 04 de octubre de 2007, la empresa SURAL, C.A., fue notificada de la Resolución GRTI/RG/DJT/2007/258 del 02/10/2007, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, en la que se decide el Recurso Jerárquico, confirmándose las Resoluciones y las Planillas para Pagar cuyos números de notificación y de Liquidación supra señaladas de fecha 08/08/2006, mediante la cual se liquidan Multas a la empresa por la cantidad total de Bs. 93.553.134.962,37 e Intereses de Mora por Bs. 5.728.799.405,85.
En fecha 07 de noviembre de 2007, la empresa SURAL, C.A. interpuso Recurso Contencioso Tributario contra las Resoluciones Decisorias del Recurso Jerárquico, Resoluciones y Liquidaciones y Planillas para Pagar, por ante el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana.
En fecha 26 de noviembre de 2009, se notifican las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Liquidación y Planillas para Pagar Nros. 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 20009082001230002614 (F-04-07-0256092); 2009082001230002612 (F-04-07-0256090); 2009082001230002613 (F-04-07-0256091); 2009082001230002606 (F-04-07-0256084); 2009082001230002617 (F-04-07-0256095); 2009082001230002616 (F-04-07-0256094); 20009082001230002609 (F-04-07-0256087); 2009082001230002610 (F-04-07-0256088); 20009082001230002607 (F-04-07-0256085); 2009082001230002608 (F-04-07-0256086); 2009082001230002611 (F-04-07-0256089); todas de fecha 19 de noviembre de 2009, emitidas por la Gerencia Regional Tributos Internos de la Región Guayana, SENIAT a SURAL, C.A., en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA).
-III-
ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE
Que las Resoluciones de Imposición de Sanción y determinación de Intereses Moratorios Liquidación y Planillas para Pagar Nros. 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 20009082001230002614 (F-04-07-0256092); 2009082001230002612 (F-04-07-0256090); 2009082001230002613 (F-04-07-0256091); 2009082001230002606 (F-04-07-0256084); 2009082001230002617 (F-04-07-0256095); 2009082001230002616 (F-04-07-0256094); 20009082001230002609 (F-04-07-0256087); 2009082001230002610 (F-04-07-0256088); 20009082001230002607 (F-04-07-0256085); 2009082001230002608 (F-04-07-0256086); 2009082001230002611 (F-04-07-0256089); todas de fecha 19 de noviembre de 2009, emitidas por la Gerencia Regional Tributos Internos de la Región Guayana, SENIAT a SURAL, C.A., en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA), en estas planillas se liquidan nuevamente multas por retenciones tardías del Impuesto al Valor Agregado e intereses de Mora, abarcando los periodos abril, mayo, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y Diciembre del 2004, esto significa que las planillas son Reediciones de las planillas liquidadas inicialmente.
Que las Actas de Retenciones Nros. GRTI/RG/DF/F/RIVA/24 al 28, todas de fecha 06/04/2006, emitidas por la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la que se determinan unos impuestos por pagar en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado de Bs. 2.091.608.811,46, Bs. 1.365.965.130,64, Bs. 41.639.071,82, Bs. 88.225.980,90, Bs. 77.466.806,74, respectivamente y unas multas por Bs. 10.458.044.057,30, Bs. 6.829.825.653,20, Bs. 106.875.005,64, Bs. 188.665.112,52 y Bs. 136.973.677,64, aplicable a los periodos impositivos de agosto y septiembre del 2004, octubre, noviembre y Diciembre del 2005, estas coinciden con partes de las liquidadas en las planillas impugnadas con el presente recurso contencioso tributario; obedecen pues a los mismos hechos, al supuesto enteramiento tardío de las retenciones del impuesto al valor agregado por parte de la recurrente.
Que la Administración ha llevado tres procedimientos para la determinación y liquidación de las referidas infracciones, por un lado, con la emisión de Actas de Retenciones, las cuales confirmó mediante Resolución Culminatoria de Sumario, y por el otro, con sendas Planilla de Liquidación de Sanciones de fecha 08/08/2006, y ahora con nuevas Planillas de Liquidación de sanciones de fecha 19/11/2009, ahora bien, la Administración no puede determinar un mismo concepto, como es el caso, con procedimientos Administrativos paralelos, que en definitiva traerán como consecuencia una dualidad de actos administrativos determinando los mismos conceptos, lo que obviamente atenta contra la seguridad y certeza jurídica, y contra el Derecho a la Defensa y Debido Proceso de la recurrente.
Que la Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/2007/55 del 30/05/2007, notificada en fecha 31/05/2007, confirmatoria de las Actas de Retenciones Nros. GRTI/RG/DF/F/RIVA/24 al 28, todas de fecha 06/04/2006, emitidas por la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), (Resoluciones que es impugnada con Recurso Jerárquico, y que es convalidada con la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2007/258 del 02/10/2007), No Revoca las Referidas Actas de Retenciones Nros. GRTI/RG/DF/F/RIVA/24 al 28, todas de fecha 06/04/2006, lo cual no tiene sentido, por cuanto las Retenciones ya han sido pagadas por un lado, y por el otro, las multas por no haber enterado han sido liquidadas mediante las planillas de liquidación emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, División de Contribuyentes Especiales, SENIAT, objeto del Recurso Contencioso Tributario de fecha 07/11/2007.
Que la Administración Tributaria realizó un Doble Procedimiento por lo que la recurrente solicita se declare la nulidad de las nueva Planillas de Liquidación de multas (Al igual que se hizo en fecha 07/11/2007 en el Recurso Contencioso contra la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2007/258 del 02/10/2007) por cuanto versa sobre las mismas actuaciones contenidas en la Resolución de Sumario Administrativo Nº GRTI/RG/DSA/2007/55 del 30/05/2007 y Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2007/258 del 02/10/2007, por violentar el derecho al debido proceso y el derecho a la defensa de la recurrente, consagrados en el articulo 49 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, así como el principio de la Cosa Juzgada Administrativa.
-IV-
DE LAS PRUEBAS TRAÍDAS AL PROCESO
Escrito del recurso Contencioso Tributario de fecha 15 de enero de 2010, interpuesto por los Abogados Inés Arevalo Rondon y Abdia Arevalo Randon, (v. folios 02 al 58); copia Instrumento de Poder Registrado (v. folios 59 y 60); Originales de Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios y Planillas para Pagar (v. folios 62 al 85); entre las pruebas tenemos los escritos de promoción de pruebas presentados en fecha 08 y 09 de febrero de 2012, el primero, por el Abogado Abdias Arevalo, venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 11.921.324, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 71.375, representante judicial de la empresa SURAL, C.A., y el segundo la Abogada Yenny Capella, venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 13.822.373, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 95.687, actuando en representación de la República Bolivariana de Venezuela por Órgano del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Este Tribunal a los fines de su pronunciamiento lo hace en los términos siguientes: se observa del escrito de pruebas de la recurrente que se acoge al merito favorable de los autos, Pruebas Instrumentales, a la procedencia Total de las Sanciones y lo argumentado sobre Régimen Aplicable a la Pluralidad de Hechos Ilícitos; al promover las copias certificadas que se identifican a continuación: se aprecia que promueve Certificado Electrónico de Recepción de Declaración por Internet IVA Nº 202082010043500002123 (v. folio 289); Planilla de Pago Nº 0490049730 para enterar Retenciones de IVA efectuadas por Agente de Retenciones (v. folio 290); Pago Autorización de Declaración (v. folio 291); Emisión de Cheque de Gerencia (v. folio 292); Certificado Electrónico de Recepción de Declaración por Internet IVA Nº 202082010043500002340 (v. folio 293); Planilla de Pago Nº 0490054503 para enterar Retenciones de IVA efectuadas por Agente de Retenciones (v. folio 294); Pago Autorización de Declaración (v. folio 295); Copia Certificada de la Resolución Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2007/258 de fecha 12 de octubre de 2007 (v. folios 296 al 319); Copia Certificada del Acta de Retenciones Impuesto al valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/RIVA/24 de fecha 6 de abril de 2006 (v. folios 320 al 327); Copia Certificada del Calculo Multa por no Enterar Retenciones IVA Periodo Agosto 2004 (v. folio 328); Copia Certificada del Acta de Retenciones Impuesto al valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/RIVA/25 de fecha 6 de abril de 2006 (v. folios 329 al 336); Copia Certificada del Calculo Multa por no Enterar Retenciones IVA Periodo Septiembre 2004 (v. folio 337); Copia Certificada del Acta de Retenciones Impuesto al valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/RIVA/26 de fecha 6 de abril de 2006 (v. folios 338 al 345); Copia Certificada del Calculo Multa por no Enterar Retenciones IVA Periodo Octubre 2005 (v. folio 346); Copia Certificada del Acta de Retenciones Impuesto al valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/RIVA/27 de fecha 6 de abril de 2006 (v. folios 347 al 353); Copia Certificada del Calculo Multa por no Enterar Retenciones IVA Periodo Noviembre 2005 (v. folio 354); Copia Certificada del Acta de Retenciones Impuesto al valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/RIVA/27 de fecha 6 de abril de 2006 (v. folios 347 al 353); Copia Certificada del Calculo Multa por no Enterar Retenciones IVA Periodo Noviembre 2005 (v. folio 354); Copia Certificada del Acta de Retenciones Impuesto al valor Agregado Nº GRTI/RG/DF/RIVA/28 de fecha 6 de abril de 2006 (v. folios 355 al 361); Copia Certificada del Calculo Multa por no Enterar Retenciones IVA Periodo Diciembre 2005 (v. folio 362); Copia Certificada de la Resolución (Sumario Administrativo) Nº GRTI/RG/DSA/2007/55 de fecha 30 de mayo de 2007 (v. folios 363 al 387); Copia Certificada del Acta de Recepción Solicitud Nº DCR-13-31398 (v. folio 388 y 389); Copia Certificada del Escrito de Descarga interpuesto por la recurrente a la División Jurídica Tributaria (SENIAT) (v. folios 390 al 422); Copia Certificada del expediente Nº FP02-U-2007-000134, donde se hace valer los resultados de la prueba de exhibición, en el que se lleva el procedimiento contencioso tributario contra la Resolución Nº GRTI/RG/DDJT/2007/258 del 02/10/2007 (v. folios 428 al 1045 de la 2da pieza); se observa del escrito de las pruebas del Fisco Nacional, que se acoge al principio de comunidad de las pruebas, al promover las copias certificadas que se identifican a continuación: a.) Providencia Administrativa Nº 2387 de fecha 11/12/2003, en el cual se establece el calendario de presentación y enteramiento de retenciones de Impuesto al Valor Agregado (IVA) de los contribuyentes especiales (v. folios 250 al 252); Copia certificada de los reportes emanados del Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT) llevados por la Administración Tributaria para fines de control fiscal (v. folios 253 al 260); reportes emitidos a través del Portal seniat, mediante los cuales se demuestra que las declaraciones identificadas en la columna denominada “Nro de Documentos” fueron registradas como entradas/pagadas en las fechas señaladas (v. folios 261 al 263) y se consigno ejemplar debidamente confrontado con el original Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/00002 de fecha 25/08/2013, mediante la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana ordena la anulación de las sanciones contenidas en las Resoluciones y Planillas de Liquidación identificadas con los Nros. 082001230002606 al 082001230002613, 082001230002617 y 082001230002616 (v. folios 1095 al 1101 tercera pza). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, y en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, siendo que se tratan de documentos administrativos, pertenecientes a la “tercera categoría de documentos públicos”, que al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 329 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Y así se decide.
-V-
INFORMES DE LAS PARTES.
Sostiene el Fisco Nacional (en resumen) que:
“Ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido del Escrito presentados por la Administración Tributaria en fecha 02 de octubre del 2013 y solicita al tribunal se pronuncie sobre las Planillas 2009082001230002614 y 2009082001230002615, las cuales conforman el fundamento y razón de la litis planteada y rechaza los alegatos contenidos en el escrito recursorio.(…) analizado como han sido los argumentos de la recurrente, así como los documentos que conforman el expediente Administrativo del presente recurso, todo de conformidad con las disposiciones que rigen la materia, estas Resoluciones y Planillas de Liquidación, es el resultado de la Presentación extemporánea de retenciones realizadas por la contribuyente en su condición de Contribuyente Especial, verificada por la Administración Tributaria de conformidad, con lo establecido en el articulo 127 del Código Orgánico Tributario.(…) la Administración Tributaria sancionó y realizó la liquidación de los intereses moratorios correspondientes a los periodos contenidos en las planillas de liquidación 2009082001230002614 y 2009082001230002615, por lo que la actuación de la administración Tributaria se encuentra ajustada a derecho”.
Sostiene la recurrente (en resumen) que:
“…. Ratifica que se homologue la Declaratoria de nulidad declarada por la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013/000002 del 25/08/2013, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, sobre la Resolución de Imposición de Sanción y determinación de Intereses Moratorios Nº de liquidación 2009-082001230002612 (F-04-07-0256090); 2009-082001230002613 (F-04-07-0256091); 2009-082001230002606 (F-04-07-0256084); 2009-082001230002317 (F-04-07-0256095); 2009-082001230002616 Ç(F-04-07-0256094); 2009-082001230002609 (F-04-07-0256087); 2009-082001230002610 (F-04-07-0256088); 2009-082001230002607 (F-04-07-0256085); 2009-082001230002608 (FD-04-07-0256086); 2009-082001230002611 (F-04-07-0256089); todas de fecha 19 de noviembre de 2009, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, en la que se liquida sanciones e intereses a SURAL, C.A., en su carácter de agente de retención de Impuesto al Valor Agregado (IVA) aplicable a los periodos impositivos de julio a diciembre del 2004 (ambos inclusive)… la materia a debatir en el presente juicio, o valga decir, el objeto de impugnación del presente Recurso Contencioso Tributario debe versar sobre las resoluciones de imposición de sanción y determinación de interés moratorio, liquidación y planillas para pagar Nº S 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 2009082001230002614 (F-04-07-0256092); aplicables a los periodos impositivos de abril del 2004 y mayo del 2004, por Bs. 485.518,25, Bs. 17.686,05, 2.285,54 y 81,14, respectivamente…”
A los fines de resolver el asunto sometido al conocimiento de este Tribunal, el mismo procede a explanar las siguientes consideraciones:
-VI-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
El thema decidendum del presente recurso recae en verificar la legalidad de las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº S Liquidación 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 2009082001230002614 (F-04-07-0256092); 2009082001230002612 (F-04-07-0256090); 2009082001230002613 (F-04-07-0256091); 2009082001230002606 (F-04-07-0256084); 2009082001230002617 (F-04-07-0256095); 2009082001230002616 (F-04-07-0256094); 2009082001230002609 (F-04-07-0256087); 2009082001230002610 (F-04-07-0256088); 2009082001230002607 (F-04-07-0256085); 2009082001230002608 (F-04-07-0256086); 2009082001230002611 (F-04-07-0256089); todas de fecha 19 de noviembre de 2009, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana, en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA) , aplicables a los periodos impositivos de abril de 2004, julio a diciembre del 2004 (ambos inclusive). En tal sentido, este Juzgado pasará a examinar y verificar los siguientes supuestos:
i.) Vicio de nulidad absoluta por violación al derecho a la defensa por emitir acto reeditado.
ii.) Transgresión al principio constitucional de proporcionalidad, no confiscatoriedad, capacidad contributiva y al de propiedad.
iii.) Improcedencia Total de las sanciones.
iv.) Eximente de responsabilidad
v.) Circunstancias agravantes y atenuantes.
vi.) Régimen aplicable a la pluralidad de hechos ilícitos.
PUNTO PREVIO.
En el caso bajo estudio se observa que el contexto de la impugnación recae sobre la legalidad de las Resoluciones y planillas de liquidación anteriormente indicadas derivadas de la verificación al oportuno cumplimiento de los deberes formales de la recurrente como Contribuyente Especial conforme al artículo 1 de la Providencia Administrativa 0056, de fecha 12 de febrero de 2001, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.136 de fecha 28/02/2005.
Ante tal precepto de ser la contribuyente calificada como “Contribuyente Especial”, la misma debe dar cumplimiento a la retención y enteramiento de forma oportuna de los montos bajo el concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA), específicamente sobre los periodos indicados en las respectivas planillas, y al ser investigada la administración tributaria constato infracciones que generó la Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios NºS de Liquidación antes citadas, a los periodos impositivos de abril-mayo y julio-diciembre 2004 (ambos inclusive); conllevando a la contribuyente tener que ejercer su derecho a la defensa con la interposición de recurso de nulidad contra los referidos actos administrativos, que fueron emitidos y notificados en fecha 08 de agosto de 2006 liquidando Multas por la cantidad antigua total de Bs. 93.553.134.962,37 e Intereses de Mora por Bs. 5.728.799.405,85 expresados en moneda antigua, siendo confirmado por Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2007/258 de fecha 02/10/2007.
Ante tal determinación de los actos administrativos, la parte recurrente argumenta que;
“…Planillas que fueron recurridas mediante sendo Recurso Jerárquico, el cual fue decidido mediante la Resolución Nº GRTI/RG/DJT/2007/258 de fecha 02/10/2007…A su vez esa Resolución fue impugnada mediante sendo Recurso Contencioso Tributario de fecha 07/11/2007…Ahora bien, en fecha 26/11/2009, se notifican LAS RESOLUCIONES DE IMPOSICIÓN DE SANCIÓN Y DETERMINACIÓN DE INTERESES MORATORIOS LIQUIDACIÓN Y PLANILLAS PARA PAGAR Nºs…todas de fecha 19 de Noviembre del 2.009, EMITIDAS POR LA GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN GUAYANA, SENIAT, A SURAL, C.A…abarcando los períodos Abril, Mayo, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre del 2.004, esto significa que las referidas planillas SON REEDICIONES de las planillas liquidadas inicialmente…en fecha 08/08/2006, ya que son de contenido y finalidad idénticos, pues liquidan multas por retenciones tardías en materia de Impuesto al Valor Agregado, para los mismos períodos impositivos, en este caso de Julio a Diciembre del año 2004(ambos inclusive)
Considerando lo planteado, se observa que en fecha 02 de octubre 2013, la Administración Tributaria (folios 1103 al 1123, 3era,pza), emitió pronunciamiento mediante Resolución de Oficio Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013 00002 de fecha 25 de agosto de 2013, anulando en su contenido las Resoluciones y Planillas de Liquidación que se identifican;
Concepto
Forma Planilla de Liquidación Fecha Período Multa Bs. Intereses Bs, Total Bs.
RETN IVA
35 082001230002613 19/11/2009 1.QUINCEN
07/2004 8.759.129,30 757.715,78 9.516.845,08
RETN IVA
35 082001230002612 19/11/2009 2.QUINCENA
07/2004 4.374.175,95 372.127,92 4.746.303,87
RETN IVA
35 082001230002606 19/11/2009 2.QUINCENA
08/2004 5.381.111,25 437260,43 5.818.371,68
RETN IVA
35 082001230002617 19/11/2009 1.QUINCENA
09/2004 269.512,00 21.280,79 290.792,79
RETN IVA
35 082001230002616 19/11/2009 2.QUINCENA
09/2004 6.560.313,65 507.076,53 7.067.390,18
RETN IVA
35 082001230002610 19/11/2009 1.QUINCENA
10/2004 2.335.790,00 177.009,67 2.512.799,67
RETN IVA
35 082001230002609 19/11/2009 2.QUINCENA
10/2004 4.398.718,85 324.573,40 4.723.292,25
RETN IVA
35 082001230002608 19/11/2009 1.QUINCENA
11/2004 1.205129,80 87.054.76 1.292.184,56
RETN IVA
35 082001230002607 19/11/2009 2.QUINCENA
11/2004 4.206.588,60 294.169,31 4.500.757,91
RETN IVA
35 082001230002611 19/11/2009 1.QUINCENA
12/2004 5.188.465,45 355.461.77 5.543.927,22
TOTAL 46.012.665,21
Ahora bien, en cuanto a ello, debe este tribunal pronunciarse sobre la procedencia o no de la citada Revisión de Oficio, y para ello es preciso irnos al articulado de la normativa reguladora de tales actuaciones como la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos referido a la Revisión de los Actos en Vía Administrativa, citado por la Administración Tributaria en su decisión, que señala en su artículo 81 lo siguiente:
Artículo 81: “La administración podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan”.
Si bien ello es cierto, no es menos cierto lo expresado por la Ley en cuestión en su artículo 82 cuando expresa:
Artículo 82: “Los actos administrativos que no originen derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular, podrán ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, por la misma autoridad que los dictó, o por el respectivo superior jerárquico”.
Y, el Código Orgánico Tributario que en iguales términos a la Ley citada dispone en sus artículos 236 y 239 lo siguiente:
Artículo 236: “La Administración Tributaria podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando lo s vicios de que adolezcan”.
Artículo 239: “La Administración Tributaria podrá en cualquier momento, de oficio o a solicitud de los interesados reconocer la nulidad absoluta de los actos dictados por ella” (subrayado nuestro)”.
En este sentido la jurisprudencia patria a reiterado que la Administración Pública esta plenamente facultada para anular, convalidar, reconocer, o revocar sus propios actos bajo algunos limites, tal como lo prevén los artículos 81 al 84 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en el cual se autoriza a la Administración para que en cualquier momento, de oficio o a instancia del particular, actúe ejerciendo tal facultad y que esta puede ejercerse siempre y cuando se respete el derecho a la defensa del administrado y en este caso de la contribuyente.
Así, esta capacidad le permite crear derechos en un caso concreto, producir actos jurídicos de efectos particulares, que se presumen válidos y legítimos por el sólo hecho de la cualidad jurídica que le reconoce el ordenamiento jurídico-administrativo, sin que para ello deba acudir ante los órganos jurisdiccionales, de manera que su actuación por sí sola puede crear, constituir o modificar situaciones jurídicas determinadas, en los casos en que tales actividades se produzcan en defensa y protección de los derechos y bienes que le competan, es decir, aquellos que abrigan el interés general.
En este sentido, el principio de la autotutela administrativa la Sala Político Administrativa (Accidental) del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia N° 581 de fecha 17 de junio de 2010 (caso: Sorzano & Asociados, C.A.), señaló lo siguiente:
“En lo que respecta a la potestad de autotutela de la Administración, se debe señalar que una de sus manifestaciones más importantes es la potestad revocatoria, que no es más que la posibilidad de poder revisar y corregir sus actuaciones administrativas y, en consecuencia, la facultad para extinguir sus actos administrativos en vía administrativa.
Esta potestad se encuentra regulada, en primer lugar, en la norma prevista en el artículo 82 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos antes transcrito, en el sentido de que los actos administrativos pueden ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, sea por la misma autoridad que dictó el acto o su superior jerarca, siempre y cuando no originaren derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular. (Resaltado del Tribunal).
Ahora bien, teniendo en cuenta la potestad revisora que exhibe la administración tributaria, tal acción ejercida en principio era viable -revisión de oficio- sin embargó existe en el caso concreto la excepción o limite de no poder ejecutarse tal revisión, en razón que una vez notificada la recurrente de los Actos Administrativos antes señalados, la misma ejerció su derecho a la defensa interponiendo la acción de recurso de nulidad ante la esfera jurisdiccional, trayendo como efecto que la potestad de autotutela revisora que ostentase la Administración Tributaria en la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana, se suprimió como consecuencia de la acción intentada por la contribuyente; es decir está fuera de ámbito de estudio, en razón que la ajustada instancia que tiene asumida el conocimiento de competencia por efecto del Recurso Contencioso Tributario es la parte Jurisdiccional representada por este Tribunal Superior, resultando así la configuración de transgresión del debido proceso en etapa administrativa; en efecto la resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RG/DJT/2013 00002 de fecha 25 de agosto de 2013, notificada en fecha 25 de septiembre 2009, esta infectada de nulidad absoluta conforme al numeral 4 artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimiento administrativo. Así se decide.
En lo que respecta al primer supuesto, si la Administración Tributaria incurrió en la violación de nulidad absoluta por violación al derecho a la defensa por emitir acto reeditado.
Este tribunal estima necesario transcribir parcialmente el artículo 49 numeral 7, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuyo tenor es el siguiente:
“Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia:
(…)Omissis...
7. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgado anteriormente.
Respecto a esa norma ha sido criterio del Tribunal Supremo de Justicia Sala Político Administrativa, que el debido proceso constituye una expresión del derecho a la defensa, el cual comprende tanto la posibilidad de acceder al expediente, el derecho a ser oído (audiencia del interesado o interesada), a obtener una decisión motivada y su impugnación en todas las actuaciones judiciales y administrativas (vid. entre otras, sentencias números. 4.904 del 13 de julio de 2005 y 00827 del 31 de mayo de 2007, casos: Ever Contreras Vs. la Comisión de Funcionamiento y Reestructuración del Sistema Judicial y María Mercedes Prado Vs. la misma Comisión, respectivamente).
Es necesario indicar que la figura de la reedición de un acto administrativo se materializa cuando surge en la esfera jurídica del administrado, un nuevo acto idéntico en su contenido y finalidad, a otro antepuesto que fue objeto de algún tipo de impugnación, ya sea por inconstitucionalidad, ilegalidad u otro tipo de vicio, que cause la inmediata suspensión de los efectos del mismo.
En tal sentido, la jurisprudencia ha distinguido que se entiende por acto reeditado aquel que “(...) se presenta idéntico en su contenido y finalidad a uno precedentemente dictado por la misma autoridad, o por otra de su propia esfera de competencias, cuyo objetivo se presume constituido por la intención del órgano autor del acto de reafirmar el contenido de su decisión originaria cuando ya han operado los mecanismos para el ejercicio del control de la legitimidad ante el organismo competente (...)” (Cfr. Sentencia dictada por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fecha 9 de junio de 1998. Caso: Aerovías Venezolanas, S.A. [AVENSA]); de manera que la reedición, a groso modo, se presenta cuando el nuevo acto es sustancialmente idéntico al anterior, y ha sido emitido por la misma autoridad para producir los mismos efectos.
Desde la óptica de la Administración, la reedición del acto se proyecta como un vicio de su actuar subsumible dentro de la esfera de la desviación de poder, a través del cual se dicta un nuevo acto por una autoridad pública que se presenta igual en su contenido y finalidad a uno que ha sido precedentemente dictado por la misma autoridad o por otra, de su propia esfera de competencias, cuyo objetivo se presume constituido por la intención del órgano autor del acto de reafirmar el contenido de la decisión originaria, cuando han operado los mecanismos para el ejercicio del control de la legitimidad ante el organismo competente. (…)
En la doctrina el acto reeditado se tendrá como el mismo acto objeto de un recurso contencioso-administrativo originario que hubiese sido objeto de suspensión o de nulidad, a los actos posteriores de la Administración, que conserven en esencia su mismo contenido, objeto y finalidad y se destinen a los mismos sujetos.
Las consecuencias de la reedición son las siguientes:
…omissis…
a. El procedimiento incoado contra el primer acto se extenderá al segundo, por lo cual ambos serán considerados como objetos plurales de la impugnación originaria. De allí que, no se tratará de un nuevo objeto o causa petendi sobrevenido, sino de la prolongación del mismo acto inicial. Por lo anterior, el juez podrá pronunciarse no sólo sobre el primer acto impugnado, sino también, sobre el acto que se califique como reeditado;
b. La extinción del primer acto (por revocación, anulación o modificación sustancial) no puede llevar a la declaratoria de que ‘no hay materia sobre la cual decidir’ en el recurso de nulidad, porque el mismo se considera, sobrevive en el acto reeditado.
c. Constatada la reedición, esto es, la identidad entre los actos, la medida cautelar que fuera acordada o solicitada respecto al primero, se trasladará al segundo. (…)” (Negrillas de este Tribunal)
Considerando lo sostenido por la parte recurrente y los elementos de prueba presentados que conforman el asunto FP02-U-2007-134, es evidente que la administración tributaria nacional yerro al emitir actos administrativos -resoluciones y planillas- que eran objeto de impugnación bajo la misma identidad, causa petendi, pretendiendo sancionar en este caso al contribuyente doblemente por un mismo motivo que ya fue objeto de sanción, lo cual menoscaba el derecho al debido proceso, en consecuencia este tribunal considera procedente el argumento de reedición de los actos impugnados, con la salvedad de las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nºs Liquidación 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 2009082001230002614 (F-04-07-0256092) que son el eje de impugnación-controversia. Así se decide.
De seguida se procede analizar el segundo supuesto de transgresión al principio constitucional de proporcionalidad, no confiscatoriedad, capacidad contributiva y al de propiedad.
La recurrente afirma que la resolución in comento quebranta los artículos 115, 116, 316 y 317 de nuestra Carta Magna, por establecer cantidades desproporcionada, excesiva, transgrediendo así el Derecho de Propiedad, Capacidad Económica, Confiscatoriedad y Capacidad Contributiva.
Establecen los artículos 115, 316 y 317 de nuestra Carta Fundamental, lo siguiente:
Artículo 115. Se garantiza el derecho de propiedad. Toda persona tiene derecho al uso, goce, disfrute y disposición de sus bienes. La propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general. Sólo por causa de utilidad pública o interés social, mediante sentencia firme y pago oportuno de justa indemnización, podrá ser declarada la expropiación de cualquier clase de bienes.
Artículo 116. No se decretarán ni ejecutarán confiscaciones de bienes sino en los casos permitidos por esta Constitución. Por vía de excepción podrán ser objeto de confiscación, mediante sentencia firme, los bienes de personas naturales o jurídicas, nacionales o extranjeras, responsables de delitos cometidos contra el patrimonio público… (omissis)
Artículo 316. “El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.”
Artículo 317. “No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”.
Las normas trascritas consagran el derecho a la propiedad, a la capacidad económica y no confiscatoriedad, conforme se evidencia de los autos, en el presente caso la parte accionante cuestiona la validez de un acto dictado por el Fisco Nacional, al imponerle una multa que vulneran -a su entender- su derecho a la propiedad y capacidad económica, por una parte.
En efecto, el derecho de propiedad y la libertad económica de los particulares esta amparado como derechos constitucionales, no obstante, dicha propiedad y libertad está sometida a los límites señalados en la propia Constitución y la Ley, teniendo el Estado la potestad de fijar directrices que alcance la libertad en beneficio del interés general, en este sentido la actividad que realiza la contribuyente involucra un interés particular dada su incidencia en el ámbito económico que todo contribuyente aporte al país.
Ahora, en cuanto a la violación al principio de no confiscación este es vinculado con la prohibición de que las tributaciones excedan los límites razonables de exigibilidad y sobrepase la soportabilidad del sujeto obligado, protegiendo además el derecho fundamental de la propiedad. En ese sentido, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 200 de fecha 19/02/2004, caso: Caribe Motor, C.A, ha sostenido que “…para la comprobación de la violación a la garantía de no confiscación se requiere de una necesaria e importante actividad probatoria por parte de los accionantes…” Mientras que la Sala Político Administrativa del mismo Tribunal Supremo de Justicia, ante un alegato similar de violación del principio de no confiscatoriedad por la imposición de una multa, lo cual se traduciría en una multa confiscatoria, en la sentencia No. 0020 publicada el 10 de febrero de 2011, ha señalado:
“(…)
Este Máximo Tribunal en anteriores fallos ha analizado el principio de no confiscatoriedad del tributo, cuyo basamento legal se encuentra en el artículo 317 constitucional que establece que ‘Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio’ [ver, entre otras, la sentencia Nº 00196 del 20 de febrero de 2008, caso: suramericana de Aleaciones Laminadas, C.A. (SURAL)].
La jurisprudencia de esta Sala ha sido pacífica al sostener que el referido principio encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas, siendo en consecuencia, un límite a la imposición desproporcionada y una garantía a la propiedad de los particulares.
(…)
De la norma transcrita observa esta Sala que la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional; en criterio de este Máximo Tribunal, la naturaleza de dicha sanción es objetiva, esto es, que basta que en principio se materialice la circunstancia tipificada en la norma como generadora de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y sea imputable al contribuyente o responsable. (Ver sentencia Nº 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela y Nº 01548 del 3 de diciembre de 2008, Caso: Transporte Rufino, S.A.).
Circunscribiéndonos al análisis de la causa bajo estudio se evidencia la disminución ilegítima de los ingresos tributarios -omisión admitida por la propia contribuyente-, en consecuencia, correspondía a la Administración Tributaria aplicar la sanción en la forma prevista en dicha norma.
Ante tal hecho, no se observa que la representación legal de la contribuyente hubiese consignado, en primera instancia ni ante esta Sala, elementos probatorios para demostrar la violación o amenaza de violación del derecho de propiedad de su representada, por la trasgresión de la garantía de la no confiscatoriedad, como consecuencia de la imposición de la multa prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente.
Al no verificarse la confiscatoriedad, como uno de los supuestos necesarios dirigidos para demostrar la desproporcionalidad de la sanción, debe esta Sala declarar improcedente el alegato, respecto a que la multa impuesta vulnera el derecho a la propiedad de la contribuyente, producto de la trasgresión del principio de la no confiscatoriedad y desproporcionalidad del tributo. Así se establece”. (Sentencia N° 00548 del 9 de junio de 2010, caso: INSTITUTO LOSCHER EBBINGHAUS C.A. vs INCE).
Tomando en consideración la referida sentencia, y aplicándola al caso de autos, observa este Tribunal que para considerar desproporcionada o irracional las multas e intereses por el Fisco Nacional, debe la recurrente precisar la forma que dicha sanción afecta sus derecho a la propiedad, a la libertad económica y capacidad económica, y como consecuencia del mismo, la forma de cómo la sanción puede considerarse confiscatorio; se considera que a los fines de constatar la vulneración de las normas constitucionales anunciadas, es necesaria la presencia en este recurso contencioso tributario de algún material probatorio que demuestre que la exigencia de cancelación de multa e intereses por parte de la Administración Tributaria a la sociedad mercantil SURAL, C.A., quebranta su capacidad para contribuir a las cargas públicas, sin embargo la contribuyente le asistía el derecho de promover en fase jurisdiccional cualquier medio de prueba que considerase idóneo para comprobar la capacidad contributiva que ostenta de acuerdo a sus estados financieros y contables, al no existir medio de prueba alguno que sustente lo alegado, y sobre la base de los razonamientos anteriores, concluye este Tribunal Superior que es improcedente los argumentos que fuese planteada por la contribuyente, debido a que no se haya demostrado en el presente caso, que la sanción de multa e intereses exigidos por el órgano exactor, en el caso de autos, viole los principios constitucionales alegados; y así se decide.-
En lo relativo al tercer supuesto Improcedencia Total de las sanciones, se pasa analizar los elementos que consta en autos.
En el caso particular la representación judicial de la parte recurrente mantiene la posición que la empresa fue lo suficientemente diligente para informar en forma espontánea a la Administración Tributaria de las retenciones de Impuesto al Valor Agregado pendientes para cada período impositivo, evidenciándolo así con la presentación de las declaraciones del IVA, sin ningún tipo de requerimiento, procedimiento o investigación previos, conllevando a su decir, que no existe el elemento de culpabilidad, dolo o fraude, para que pudiese ser sancionada, por enterar con retardo las retenciones.
En tal sentido es necesario señalar que en materia de Agentes de Retención, estos están en la obligación de dirigir sus mayores esfuerzos para garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el pago de los sujetos obligados al desembolso de las deudas tributarias, para facilitar así la actividad recaudatoria del Fisco Nacional, en el tiempo establecido según calendario de enteramiento emitido por el órgano exactor.
Teniendo en cuenta lo argumentado por la parte recurrente, se observa manifestación espontánea de reconocer sin imposición alguna, que realizó los enteramientos de los períodos primera quincena de abril y primera quincena de mayo de 2004, de manera irregular –extemporánea-, lo que se traduce en un incumplimiento al deber de enterar de manera correcta a la fecha según calendario del órgano exactor, en tal sentido el Fisco Nacional no esta obligado a tener que evaluar la conducta asumida por el contribuyente, al momento de darse el escenario de su incumpliendo, y menos considerar elementos como el dolo o fraude, ya que no son imprescindible en su evaluación como contribuyente especial, en razón que tan solo basta verificar la fecha de enteramiento que realizare el contribuyente especial contraponiéndola con el calendario de contribuyente especial para el año 2004 emitido bajo la Providencia Administrativa Nº 2387 de fecha 11 de diciembre 2003, lo que da como resultado el incumplimiento por extemporáneo, que conlleva la consecuencia de tener que aplicar sanción, por tal razón para este tribunal es improcedente el argumento sostenido por la recurrente. Así se decide.
Consecutivamente se procede examinar el cuarto supuesto de eximente de responsabilidad.
En cuanto a este punto la recurrente afirma que la empresa a la fecha no adeuda monto alguno por concepto de retenciones del IVA, pero si es acreedora de los siguientes conceptos:
1. Certificados de Reintegro (CERTS) del IVA pendientes de emisión y colocación por parte del Ministerio de Finanzas, correspondientes a los periodos impositivos de Mayo del 2004 hasta Noviembre del 2005 (ambas inclusive) que ascienden a un total de Bs. 28.008.986.393,43.
2. Solicitudes de reintegro de IVA para los periodos impositivos de Febrero, Septiembre y Noviembre que ascienden a un total de Bs. 4.105.715.395,41, que no han sido decididas por el SENIAT.
3. Créditos por concepto de Retenciones de IVA efectuadas a la empresa no descontados y solicitados por la cantidad de Bs. 1.041.550.381,00
4. Créditos por concepto de Reintegro de Draw Back, pendientes de emisión por la Intendencia de Aduanas del SENIAT, por Bs. 18.585.718.56,94
De igual modo la recurrente sostiene que el Fisco Nacional actuó de manera negligente, ya que se encuentra imposibilitada legalmente de poder disponer de las referidas acreencias, sufriendo así un daño patrimonial, situándola de tal modo bajo una liquidez limitada y en delicada situación financiera, en un estado de necesidad que la obligaba a sacrificar un bien jurídico por otro, a sabiendas de los riesgos que se asumían, lo cual se traduce en un eximente de responsabilidad fundado en el artículo 85 numeral 6 COT 2001.
Sobre este eximente, resulta oportuno mencionar el criterio jurisprudencial sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia a través de la sentencia Nº 2.209 publicada en fecha 21 de noviembre de 2000, Caso: Motores Cagua, C.A., reiterada en decisión N° 00275 del 5 de marzo de 2008, caso: Compañía Anónima Electricidad del Centro (ELECENTRO), en la que se dejó sentado lo que de seguidas se transcribe:
“…En este contexto, es preciso destacar que el Código Orgánico Tributario promulgado en 1.982, vigente en la oportunidad en que se realizó la determinación tributaria impugnada y se impuso dicha sanción, al enumerar las eximentes de responsabilidad penal en su artículo 71, literal “c”, remite a ‘cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a las sanciones tributarias’, lo cual hace aplicable la eximente de responsabilidad supra citada, no obstante haber declarado la Sala la procedencia del reparo impuesto por la Contraloría General de la República (deducción de intereses pagados diferidos).
Además, debe considerarse que la reiterada Jurisprudencia, tanto de los Tribunales de Instancia como de la extinta Corte Suprema de Justicia, ha sostenido que la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en la norma supra citada, procede en todo caso en que la fiscalización no haga modificaciones a los datos, tanto singulares como globales, suministrados por el contribuyente, bajo juramento, en el correspondiente formulario de declaración de rentas; de tal manera que al verificar aquellos datos con los libros o soportes contables y demás registros, observe que aún habiéndose efectivamente realizado la operación que origina el egreso o ingreso declarado, no se cumple en él algún requisito exigido legalmente para ser tomado en cuenta, a los efectos de la determinación del enriquecimiento gravable.
En tanto que dicha eximente no procede cuando existen objeciones a aquellos datos, que provienen de fuentes distintas, extrañas a dicha Declaración de Rentas y que, por ende, configuran omisiones voluntarias de rentas, u ocultamiento doloso de enriquecimientos gravables.
De acuerdo con el precitado dispositivo legal, se le quita punibilidad al hecho cuando los reparos se formulan exclusivamente sobre la base de datos suministrada por el contribuyente en sus declaraciones de rentas y, en consecuencia, provienen básicamente de la simple revisión y verificación detallada que realice el fiscal actuante en los libros y registros contables de la contribuyente, de las partidas y datos que aparecen en las referidas declaraciones, siendo irrelevante el hecho de que el funcionario se haya trasladado o no al domicilio de la contribuyente a los efectos reparados.
Cabe observar que, de los recaudos insertos en autos, se aprecia que la contribuyente en el Anexo A-300 H-84 Nº123176, que acompañó a su declaración definitiva de rentas correspondiente a su ejercicio gravable del 01-01-85 al 31-12-85 (folios 30 al 35), dedujo la cantidad de Bs. 7.864.385,88, por concepto de ‘intereses de los capitales tomados en préstamos e invertidos en la producción de la renta’, de la cual pudo extraerse el componente de Bs. 927.628,37, correspondientes a ‘intereses pagados al cierre de 1.984 diferidos’, mediante la revisión de asientos contables realizada por el funcionario fiscal, al proceder a la verificación de los datos aportados en su declaración por la contribuyente, todo lo cual incluso consta en la respectiva acta de fiscalización signada Nº DGAC-4-3-088-4, levantada el 22 de septiembre de 1.986 (folios 43 al 45).
En consecuencia, resulta evidente que el reparo formulado provino exclusivamente de los datos suministrados por la contribuyente en su declaración de rentas del año civil de 1.985; resultando así improcedente el reparo por omisión de sanción liquidado a cargo de la sociedad mercantil H. MOTORES CAGUA, C.A…”. (Resaltado de la transcripción).
Ahora bien, tomando en consideración la precita sentencia, se constata que el Fisco Nacional, basó en el caso particular sus resoluciones y planillas de liquidación una vez realizada la verificación al cumplimiento de los deberes formales bajo la condición de Contribuyente Especial, en materia de IVA, dando como resultado la extemporaneidad de los montos retenidos correspondiente al periodo fiscal primera quincena del mes de abril y primera quincena del mes de mayo del año 2004, es decir que la verificación no fue realizada de forma aislada y teniendo en cuenta el deber que ostenta la contribuyente de enterar de forma oportuna los montos retenidos por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA), no es justificable para este tribunal que se pretenda adjudicar al Fisco Nacional responsabilidad alguna por no haberse dado cumplimiento a las acreencias que teóricamente es objeto la empresa SURAL, C.A. anteriormente indicadas, ya que los montos a enterar no derivan de tales acreencias, en razón que son montos retenidos previamente, totalmente ajenos a cualquier beneficio condición o acreencia que pueda ser objeto la recurrente, en consecuencia este jurisdiccente considera que la eximente de responsabilidad argumentada por la recurrente es improcedente, en virtud que no es demostrable en el acervo probatorio sostenible en el proceso . Así se decide.
Ahora bien, tomando en consideración la no procedencia del argumento anterior, se procede analizar el quinto supuesto si es procedente la(s) circunstancia(s) Agravante contenida en el artículo 95 y la(s) circunstancia(s) Atenuante(s) contenidas en el artículo 96 numerales COT 2001.
Este Tribunal observa que del escrito de impugnación se desprende que la parte recurrente se limito a alegar de manera general, sin particularizar o precisar cual(es) circunstancias agravante o atenuante, se configuran en el presente caso, lo que revela un sencillo razonamiento, que no argumenta la aplicación de las circunstancias in comento, por tal razón este Tribunal Superior considera inexplicable la aplicación del contenido de los artículos 95 y 96 del COT 2001 ratio tempore, en consecuencia se declara improcedente el argumento. Así se decide.
En lo que respecta al sexto supuesto de Régimen aplicable a la pluralidad de hechos ilícitos.
En este punto particular la parte recurrente sostiene;
“…que la Administración Tributaria liquida sanciones a la empresa por cada una de las Declaraciones de Retenciones presentadas extemporáneamente para el ejercicio impositivo del 2004, en aplicación del Artículo 113 del Código Orgánico Tributario, lo que significa pues que conforme la actuación administrativa, la contribuyente ha incurrido en varios ilícitos tributarios o infracciones, coincidiendo inclusive en los mismos ejercicios impositivos. Asimismo, vale la pena destacar que si bien tales liquidaciones de multa constan en distintas providencias, las mismas obedecen a una misma actuación administrativa, pues son de la misma fecha 19/11/2009, mismo funcionario actuante y provienen pues de los enterramientos tardíos de impuestos nacionales…”
Es conveniente denotar que los artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001 rationae tempores, establecen lo siguiente:
Artículo 113. “Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código”.
Artículo 66. “La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en veinte por ciento (20 %), aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.
A los efectos indicados, la tasa será la máxima activa bancaria fijada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria deberá publicar dicha tasa dentro de los diez (10) días continuos anteriores al inicio del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa máxima activa bancaria que hubiera publicado la Administración.
Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial”. (Destacado de este Tribunal).
De igual forma se constata la trasgresión del artículo 10 de la Providencia Administrativa Nº 1.455 del 29/11/2002, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.585 de fecha 05/12/2002, que establece:
Artículo 10: “El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de terceros, en su totalidad y sin deducciones (…)”
Las trascritas normativas determinan la aplicación a la sanción de la recurrente en el presente caso, al verificarse en ella, el ilícito tributario material de presentar extemporáneamente las Declaraciones y Pagos de las Retenciones de IVA correspondientes a los periodos antes indicados, sin embargo, el contribuyente objeta que no fue considerado las características del delito continuado como una sola infracción prolongada, tomando en consideración la disposición contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, que establece:
“Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.
Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.”
La disposición citada establece la institución de la concurrencia o concurso de delitos, entendida como la comisión de dos o más hechos punibles de la misma o diferente índole, verificados en un mismo procedimiento fiscalizador.
Así, en los supuestos de sanciones pecuniarias, en donde se configure la concurrencia en materia tributaria, se aplicara tomando la más grave, a la cual se le adicionara el término medio de las otras penas correspondientes a las actuaciones antijurídicas cometidas.
Hechas las precisiones anteriores corresponde verificar si en casos como el de autos, en los que se determinan a la contribuyente multas por contravención en cada uno de los períodos fiscales en los que ocurrió la conducta antijurídica, deben aplicarse las reglas de la concurrencia. A tal efecto, este Tribunal observa:
Revisada las actas procesales que conforman el expediente, no se evidencia consignación de las Actas de Retenciones ni Resolución que culmine el Sumario Administrativo, correspondiente a los períodos primera quincena de abril y primera quincena de mayo de 2004, tan solo consta las respectivas planillas de liquidación de impuesto, que reflejan las multa e intereses, que mediante fiscalización se determinó que la recurrente enteró con retardo el Impuesto al Valor Agregado retenido, lo que constituye un incumplimiento a las declaraciones que se hayan establecidas dentro del calendario de contribuyentes especiales publicado mediante Providencia Administrativa Nº 2387 de fecha 11 de diciembre de 2003, ordenando la administración la reimpresión de las planillas de liquidación y pagos complementarios por la cantidad de Bs. F. 2.386,68 y 503.518,25, respectivamente todo ello, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente.
En base al comentario precedente, este Tribunal comprende que dichas sanciones fueron impuestas por contravenir la recurrente las disposiciones contenidas en los artículos 112 y el 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, sin embargo no se puede evaluar el porcentaje que se determino para aplicar la sanción, ya que no están los elementos necesarios para obtener un pronunciamiento acorde, en efecto al no existir medios de pruebas que desvirtúen el acto administrativo que goza de legalidad, es ineludible para este tribunal llegar a la convicción de la improcedencia del argumento alegado por la contribuyente, en consecuencia es improcedente el referido argumento. Así se decide.
-VII-
DECISIÓN
Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto ante este Tribunal por los Abogados Inés Arevalo Randon y Abdías Arévalo Rondón, venezolanos, mayores de edad, titulares de la cédula de identidad Nros. V-11.409.607 y V-11.921.324, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo los Nros. 59.016 y 71.375, respectivamente, actuando en representación judicial de la sociedad mercantil SURAL, C.A, con domicilio en la Avenida Norte Sur 7, Zona Industrial Matanzas, Urbanización Mapanare, Puerto Ordaz, Estado Bolívar, contra las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº S Liquidación 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 2009082001230002614 (F-04-07-0256092); emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En consecuencia:
PRIMERO: Se REVOCA y DECLARA SIN EFECTO bajo las condiciones descritas en el presente fallo, las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº S Liquidación 2009082001230002612 (F-04-07-0256090); 2009082001230002613 (F-04-07-0256091); 2009082001230002606 (F-04-07-0256084); 2009082001230002617 (F-04-07-0256095); 2009082001230002616 (F-04-07-0256094); 2009082001230002609 (F-04-07-0256087); 2009082001230002610 (F-04-07-0256088); 2009082001230002607 (F-04-07-0256085); 2009082001230002608 (F-04-07-0256086); 2009082001230002611 (F-04-07-0256089); todas de fecha 19 de noviembre de 2009, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana, en su carácter de Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA), aplicables a los periodos impositivos de julio a diciembre del 2004 (ambos inclusive).
SEGUNDO: Se CONFIRMA las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios Nº S Liquidación 2009082001230002615 (F-04-07-0256093); 2009082001230002614 (F-04-07-0256092); emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)
TERCERO: Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir planillas de liquidación actualizando la sanción impuesta a la empresa mercantil SURAL, C.A. bajo las condiciones descritas en el presente fallo.
TERCERO: Se EXIME de condenatoria en costas a las partes, en virtud de la naturaleza de la presente decisión, a tenor de lo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario de 2014, y así también se decide.-
CUARTO: Se ADVIERTE a las partes que, de conformidad con el artículo 285 del Código Orgánico Tributario, esta sentencia admite apelación.
QUINTO: Se ORDENA la notificación de la presente Decisión, a los ciudadanos Procurador General de la República, así como al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y a la sociedad mercantil SURAL, C.A, Líbrense las correspondientes notificaciones.-
Publíquese, regístrese y tres (03) cuatro ejemplares del mismo tenor, a los fines de las notificaciones de los ciudadanos, antes mencionados. Cúmplase.-
Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los treinta y un (31) días del mes de marzo del año dos mil diecisiete (2017). Años: 207º de la Independencia y 158º de la Federación.-
EL JUEZ SUPERIOR PROVISORIO
ABG. FRANCISCO G. AMONI.
LA SECRETARIA
ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO
En el día de hoy, treinta y un (31) días del mes de marzo del año dos mil diecisiete (2017), siendo las tres horas y cero minutos de la tarde (03:00 p.m.), se publicó la sentencia Nº PJ0662017000017.
LA SECRETARIA
ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO
FGAV/Malr/acba
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