REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL Barquisimeto, treinta y uno (31) de marzo de dos mil quince (2015). Años 204º y 156º Sentencia definitiva Nº 009/2015. Asunto Nº KP02-U-2011-000104. Parte recurrente: Sociedad mercantil CENTRAL MADEIRENSE COMPAÑÍA ANÓNIMA. Actos recurridos: Resoluciones Nros. 242-2011, 243-2011 y 244-2011, emitidas por la Alcaldía del Municipio Iribarren del estado Lara, en fecha 16 de mayo de 2011, notificadas el 23 de mayo del mismo año. Administración Tributaria recurrida: Alcaldía del Municipio Iribarren del estado Lara. I Antecedentes Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario interpuesto el 27 de junio de 2011, ante la URDD y distribuido a este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental el 28 de junio de 2011, incoado por los ciudadanos Humberto Romero-Muci, Massimo D. Melone Cenedese, Carlos E. Weffe H., Romina Siblesz Viso, María Celina Frías Mileo, Joaquín Dongoroz Porras, José Manuel Valecillos, Paula Andrea Vásquez y Burt Steed Hevia O., venezolanos, titulares de las cédulas de identidad Nros. V- 5.969.594, 6.970.182, 12.389.691, 12.958.147, 14.690.812, 17.144.513, 17.037.620, 16.900.639 y 15.027.711, abogados, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 25.739, 41.760, 70.442, 86.568, 105.164, 117.237, 127.074, 137.692 y 119.225, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil “CENTRAL MADEIRENSE COMPAÑÍA ANÓNIMA”, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y estado Miranda, el 30 de enero de 1953, inserto bajo el Nº 87, Tomo 3-A, reformado su documento constitutivo y estatutos sociales según documento inscrito ante la citada oficina de Registro Mercantil, el 21 de julio de 1999, bajo el Nº 13, Tomo 201-A-Sgdo., representación según consta en documento debidamente autenticado el 22 de junio de 2011, ante la Notaría Pública Trigésima Séptima del Municipio Libertador del Distrito Capital, bajo el Nº 06, Tomo 82 de los libros llevados por esa Notaría Pública; en contra de las Resoluciones Nros. 242-2011, 243-2011 y 244-2011, de fecha 16 de mayo de 2011, emitidas por la Alcaldía del Municipio Iribarren del estado Lara, notificadas el 23 de mayo de 2011. El 25 de julio de 2011, el Tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario y se ordenó notificar al Síndico Procurador y a la Alcaldesa del Municipio Iribarren del estado Lara a los fines legales consiguientes. El 7 de noviembre de 2011, se acodó diligencia suscrita por el abogado Burt Steed Hevia Ortiz, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 119.225, actuando en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil Central Madeirense, C.A., librándose las boletas de notificación a la Contraloría y Fiscalía General de la República Boliviana de Venezuela. El 11 de noviembre se consigno boleta de notificación del Síndico Municipal y de la Alcaldía del Municipio Iribarren. El 10 de febrero se consigno la boleta de notificación de la Contraloría y el 27 de marzo se consigno la boleta de notificación de la Fiscalía General de la República El 09 de abril de 2012, se dicto sentencia interlocutoria Nº 044/2012, mediante la cual admitió el recurso contencioso tributario instaurado en el presente asunto. Por auto de fecha 25 de abril de 2012, se dejó constancia que el 24 de abril del mismo año, venció el lapso de promoción de pruebas, haciendo uso de este derecho únicamente la parte recurrente, igualmente se expresó que se dejaría transcurrir íntegramente los lapsos establecidos en los artículos 270 y 271 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente rationae temporis. El 4 de mayo de 2012, se dictó sentencia interlocutoria Nº 056/2012, declarando inadmisible la prueba de exhibición del expediente administrativo y admitiendo las documentales promovidas por la parte recurrente. El 16 de mayo de 2012, la representación judicial de la Alcaldía del Municipio Iribarren del estado Lara, parte recurrida en la presente causa, consignó el expediente administrativo, siendo este agregado al expediente judicial el 21 de mayo de 2012. Por auto de fecha 11 de junio de 2012, se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas en el presente juicio y se inició el término para la presentación de los informes de conformidad con lo pautado en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario de 2001. El 3 de julio del 2012, La representación judicial de la parte recurrente, presentó el correspondiente escrito de informes. El 29 de octubre del año 2013, la parte recurrida solicita se dicte sentencia. El l 11 de febrero y el 25 de abril del año 2014 la recurrente solicita se dicte sentencia en la presente causa. El 28 de abril del año 2014, el Juez temporal se aboca al conocimiento de la presente causa y ordena las notificaciones sobre el abocamiento. El 09 de mayo la representante de la parte recurrente se da por notificada del abocamiento del Juez temporal. El 18 y 19 de junio del año 2014, se consignaron las boletas de notificación del sindico y de la Alcaldía del Municipio Iribarren sobre el abocamiento del Juez temporal. El 31 de marzo del año 2015, la Juez titular reasume el conocimiento de la causa y se ordena agregar comisión oficio No. 090-15 de fecha 09 de marzo de 2015. II ARGUMENTOS EXPUESTOS POR LA RECURRENTE La recurrente fundamentó su Recurso en los motivos que a continuación se exponen: “…omissis… 1.- … Las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011 son absolutamente nulas, de conformidad con los artículos 316 de la Constitución y 240.1 del COT, en tanto la Administración Tributaria Municipal violó de manera flagrante el principio de capacidad contributiva, en virtud de la consumación de un supuesto de doble imposición tributaria, por cuanto se pretende gravar con el IAE ingresos brutos percibidos por CENTRAL MADEIRENSE producto de actividades económicas desarrolladas en dicha jurisdicción, respecto de los cuales ya se efectuó la liquidación y pago del correspondiente impuesto, toda vez que los mismos fueron incluidos por la empresa como base imponible de las declaraciones anticipadas presentadas para los ejercicios fiscales 2006 y 2007. En efecto, CENTRAL MADEIRENSE efectuó las respectivas declaraciones anticipadas del IAE, correspondientes a los períodos comprendidos entre enero de 2006 y diciembre de 2007, sobre la base del 100% de sus ingresos brutos y no sobre el 90% que indica la Ordenanza de IAE del Municipio Iribarren (tal como se desprende de las declaraciones estimadas, presentadas desde enero de 2006 hasta diciembre de 2007, las cuales presentaremos en la fase de promoción de pruebas de la presente causa). En este sentido, aun cuando el literal a del artículo 33 de la Ordenanza prevé que las declaraciones anticipadas deben realizarse sobre la base del 90% de los ingresos brutos obtenidos mensualmente por los contribuyentes, CENTRAL MADEIRENSE las realizó sobre el 100% de sus ingresos mensuales obtenidos por las actividades económicas realizadas en el Municipio Iribarren, tal como expresamente se reconoce en los actos impugnados. Por lo tanto, la empresa cumplió anticipadamente con la totalidad de su obligación, esto es, la compañía no debía realizar pago alguno al finalizar los referidos períodos, por cuanto el monto del impuesto había sido enteramente pagado. Es evidente entonces que la confirmación de los reparos formulados a la CENTRAL MADEIRENSE, deviene en la configuración de un supuesto de doble tributación, por cuanto se pretenden gravar ingresos previamente sujetos a imposición con el IAE, lo cual, sin duda, conduce a la violación de la capacidad contributiva de nuestra representada, que verdaderamente fueron percibidos por la compañía, distorsionando de tal manera su verdadera realidad económica. …la Administración Tributaria Municipal, luego de reconocer que CENTRAL MADEIRENSE presentó sus declaraciones anticipadas utilizando como base imponible el 100% de sus ingresos brutos, resolvió confirmar el reparo levantado a cargo de nuestra representada, pretendiendo que la empresa realice nuevamente los pagos ya efectuados. En tal sentido, el cálculo realizado por la Administración resulta absolutamente incorrecto. En efecto, luego de revocar incorrectamente la rebaja del impuesto válidamente aplicada por nuestra representada, determinada un excedente que califica erradamente como crédito fiscal reconocido a CENTRAL MADEIRENSE, cuando el origen de ese supuesto crédito no es sino el pago total que hizo nuestra representada del IAE debido, calculado sobre el 100% de sus ingresos mensuales y no sobre el 90% de los mismos. En tal sentido, sería absurdo pensar que la Administración Tributaria Municipal pretenda sancionar el incumplimiento de un deber formal por parte de nuestra representada (presentar las declaraciones anticipadas sobre la base del 100% de los ingresos obtenidos mensualmente y no sobre el 90% según establece la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas) a través de la imposición de ingresos que fueron gravados previamente con el IAE, es decir, generando un supuesto de doble imposición y una evidente violación a la capacidad contributiva de CENTRAL MADEIRENSE. Tal actuación, además de inconstitucional, carecería de lógica y proporcionalidad. …omissis… En el caso que nos ocupa, de considerarse procedente la pretensión de la Administración Tributaria Municipal, lo cual negamos rotundamente, resultaría evidente la afectación de la capacidad de contribuir de nuestra representada, ya que se le obligaría a pagar una suma de dinero por concepto de impuesto, ya declarada y pagada por la empresa, gravando de manera duplicada el mismo concepto, configurando un supuesto de enriquecimiento sin causa a favor del Fisco Municipal. …omissis… Trasladando lo anterior al caso que nos ocupa, tenemos que CENTRAL MADEIRENSE al utilizar como base imponible para realizar las mencionadas declaraciones anticipadas, el 100% de sus ingresos brutos percibidos por el ejercicio de actividades económicas en el Municipio Iribarren, incluyó los ingresos que la Administración Tributaria Municipal pretende adicionar y, por consiguiente, realizó el pago correspondiente a tales montos. En consecuencia, pretender gravarlos nuevamente deviene en un supuesto de doble imposición prohibido en nuestro ordenamiento jurídico. En atención a las consideraciones anteriores, queda en evidencia que la Administración Tributaria Municipal violó la capacidad contributiva de nuestra representada, por lo cual las Resoluciones impugnadas son absolutamente nulas, de conformidad con lo dispuesto en los artículo 316 de la Constitución y 240.1 del COT, y así solicitamos sea decidido. 2.- …Las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011 son absolutamente nulas, de conformidad con el artículo 25 de la Constitución y 240, numerales 1 y 3 del COT, en tanto la Administración Tributaria Municipal señaló, por errónea interpretación, que nuestra representada no podía aprovechar la rebaja del IAE prevista en el artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, al considerar erradamente que el incumplimiento de cualquier deber formal acarrea la pérdida del beneficio fiscal antes mencionado. Contrariamente a lo indicado por la Administración Tributaria Municipal, CENTRAL MADEIRENSE sí interpreto correctamente el artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, por lo cual aprovechó la rebaja del impuesto por incentivo al empleo y a la capacitación del personal durante los ejercicios fiscales 2006 y 2007. En consecuencia, la empresa sólo debía demostrar que su situación fáctica encuadra en el supuesto de hecho previsto en la norma que consagra el beneficio fiscal, esto es, que cada sucursal de la compañía en el Municipio Iribarren, tenía cinco (5) o más trabajadores y que los mismos se encontraban activos trabajando para (sic) en la empresa, según un listado emitido por el Instituto Venezolano de los Seguros Sociales que debía consignar con cada unas de las declaraciones estimadas, como en efecto lo hizo la compañía. Por ello, resulta totalmente contrario al ordenamiento jurídico municipal vigente para los mencionados ejercicios fiscales, las exigencias de otros requisitos que nada tienen que ver con el mencionado beneficio fiscal, como erradamente interpretó la Administración Tributaria Municipal. Ahora bien, contrariamente a lo señalado por la Administración Tributaria Municipal, CENTRAL MADEIRENSE interpretó correctamente el contenido del artículo 87 de la Ordenanza, por lo cual, acertadamente aprovechó la rebaja del impuesto por incentivo al empleo y a la capacitación del personal, durante los ejercicios fiscales 2006 y 2007. En atención a ello, veamos el texto de la mencionada disposición… omissis. De acuerdo a la mencionada norma, para poder gozar de la rebaja del ISAE por incentivo al empleo y a la capacitación del personal, es necesario cumplir en forma concurrente, con los siguientes requisitos: (i) que el contribuyente tenga cinco (5) o más trabajadores residenciados en el Municipio Iribarren; y (ii) consignar junto con cada declaración estimada y definitiva, un listado de los trabajadores activos del contribuyente, inscritos en el Instituto Venezolano de los seguros Sociales o el órgano equivalente en su defecto. Asimismo, en caso de brindar capacitación al personal, también se otorgará la rebaja del impuesto, siempre que consigne junto con cada declaración, copia del recibo de pago de la capacitación. En atención a ello, es claro que para disfrutar del beneficio fiscal por incentivo al empleo y a la capacitación del personal, una compañía sólo debe cumplir con los requisitos expresamente definidos en el artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas. Significa esto, que la pérdida del beneficio fiscal in comento, sólo puede producirse si el contribuyente no cumple concurrentemente con los requisitos antes esbozados, esto es, llegue a tener menos de cinco (5) trabajadores y no consigne el listado de trabajadores activos antes mencionado, junto con cada declaración del ISAE. Por ello, resulta en una errada interpretación de tal disposición, que la Administración Tributaria Municipal pretenda exigir a nuestra representada, además de los requisitos antes mencionados, el cumplimiento de otros requisitos no definidos por el ordenamiento jurídico aplicable al presente caso, en virtud del planteamiento genérico establecido en el artículo 91 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas …omissis. Como podemos denotar del anterior criterio jurisprudencial, el decreto de exoneración del impuesto sobre la renta allí mencionado, contiene una norma similar al artículo 91 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, según el cual para gozar del beneficio fiscal el contribuyente debía cumplir con todos los deberes previstos en la Ley de Impuesto sobre la Renta, entre los cuales para ese caso concreto estaba en discusión el deber de llevar los libros contables en la forma indicada en la ley. En atención a ello, el Tribunal Supremo de Justicia concluyó que el incumplimiento de un deber formal no puede acarrear la pérdida del beneficio, pues, por una parte, se debe atender al fin primordial perseguido con tal incentivo fiscal, sobre un mero deber formal; y, por otra parte, el incumplimiento de un deber formal está específicamente sancionado en el COT. Asimismo, dicha Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido que, en los casos donde la Administración tributaria revoque un beneficio fiscal por incumplimiento de un deber formal e imponga una multa por dicho concepto, implica la violación del principio non bis in idem, justamente por sancionar dos veces el mismo hecho…omissis. En el presente caso, la Administración Tributaria Municipal erró en la interpretación del artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, en virtud de que, tal como hemos dejado sentado, sólo es necesario cumplir con los requisitos descritos en esa norma para gozar del beneficio fiscal; siendo contraria la exigencia del cumplimiento de otros deberes formales, como la presentación de las declaraciones definitivas o la actualización de la Licencia de Funcionamiento, para el otorgamiento del incentivo al empleo y a la capacitación de personal, por lo cual, tal como lo ha determinado el Tribunal Supremo de Justicia “no existe relación o correspondencia entre el bien pretendido por el [Municipio Iribarren] y el incumplimiento formal cometido por (…)” Asimismo, si analizamos el fin con el que fue diseñada la mencionada rebaja del IAE, podemos denotar que la misma persigue elevar el nivel de empleo, así como incentivar la capacitación de esa fuerza laboral en la jurisdicción del Municipio Iribarren, por lo cual constituye un fin en sí mismo de mayo envergadura que el cumplimiento de un deber formal. En este sentido, CENTRAL MADEIRENSE cumplió con todos los requisitos descritos en dicha disposición para aprovechar la rebaja del IAE por incentivo al empleo y a la capacitación, hecho que en ningún momento fue cuestionado por la Administración Tributaria Municipal, por el contrario, la controversia planteada en la Resoluciones impugnada justamente surge por un error en la interpretación del ordenamiento jurídico que llevó a ese ente municipal a considerar que existían más requisitos que debía cumplir nuestra representada para aplicar el beneficio fiscal. Por las razones antes esbozadas, queda en evidencia el falso supuesto de derecho en el que incurrió la Administración Tributaria Municipal al errar en la interpretación del artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, lo cual indubitablemente acarrea la nulidad absoluta de la Resoluciones impugnadas, de conformidad con lo dispuesto en los artículo 25 de la Constitución y 240 numerales 1 y 3 del COT…omissis. 3.-…Las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011 están gravemente viciadas de nulidad, por ilegalidad, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 25 de la Constitución y 240, ordinales 1 y 3 del COT, al considerar falsamente que CENTRAL MADEIRENSE ha desplegado una conducta subsumible en el tipo penal consagrado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal. Tal infracción a la legalidad de la actividad administrativa tributaria, que afecta la causa de los actos administrativos recurridos, tiene su origen en los vicios denunciados con anterioridad, que desvirtúan la comisión del hecho típico del ilícito señalado. En efecto, por su naturaleza, las infracciones al ordenamiento son, únicamente, patrimonio del Derecho Penal, quien de una manera u otra las regula. En este sentido, es propio concluir que los elementos esenciales del delito –aquellos sin los cuales una conducta humana no puede ser calificable como transgresora del ordenamiento jurídico tienen plena cabida y aplicación, al tratarse de las conductas punibles de contenido tributario. Así, a los efectos de la determinación en cuanto a la comisión de un ilícito por parte del sujeto determinado, debe analizarse si en el plano de la realidad se han verificado tales elementos. El primero de ellos –y el más importante a estos efectos – es el hecho típico. Éste es, simplemente, aquel hecho establecido en una ley y cuya ejecución puede constituirse en delito. En efecto, el hecho típico es equiparable a la vis física o elemento objetivo de las teorías bipartitas, el cual puede resumirse como la exteriorización de la voluntad del sujeto, bien sea activa u omisiva, que prevista en la ley penal puede dar lugar a la imposición de la pena. La ejecución del hecho típico <>, en lugar de <>, dar lugar a la imposición de la pena, por cuanto puede configurarse en el caso concreto, una causa que excluya la punibilidad del hecho que, en principio, corresponde con la tipicidad. Estas causas son, dependiendo del elemento del ilícito al que excluyan, las causas de ausencia de acción con respecto al hecho típico, las causas de justificación con respecto a la antijuricidad entendida teleológicamente y las causas de inculpabilidad, cuando el elemento afectado es la culpabilidad o elemento subjetivo del delito. Por vía de consecuencia, la punibilidad de una conducta humana establecida como delito en la ley depende, exclusivamente, de su exteriorización o concreción en el plano de la realidad, ya que los actos del fuero interno no exteriorizados o no exteriorizables no son objeto del Derecho Penal. Ahora bien, esa concreción puede darse de dos formas: (i) conducta activa, cuando el sujeto activo del delito debe desplegar uno o varios movimientos físicos, cuya ejecución configuran el hecho tipificado en la ley; y (ii) conducta omisiva, cuando la lesión al ordenamiento se configura por la falta de cumplimiento de una conducta debida…omissis. En este sentido, el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara establece el ilícito de contravención, definido por una sanción de un (1) décimo hasta dos (2) veces el monto del tributo omitido. Sobre la base de lo expuesto, y como puede bien verse el ilícito en comentarios es un clásico ilícito de omisión, en el que la falta de despliegue de una conducta debida, es decir, una conducta omisiva –esto es, la falta de pago del ISAE causado por las actividades económicas desplegadas en la jurisdicción del Municipio. En una aproximación más técnica, al analizar el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara debe concluirse que el tipo de la mencionada disposición es –como lo califica la más autorizada doctrina en materia penal- un tipo de deber o de incumplimiento. Los tipos de deber o de incumplimiento son aquellos en los cuales el hecho típico del ilícito viene dado por el incumplimiento asociado a un deber establecido, bien en la misma norma que tipifica el ilícito o bien en una norma jurídica distinta. En efecto, para el caso que nos ocupa el hecho típico viene dado por el incumplimiento del deber de pagar el ISAE causado por el ejercicio de actividades económicas en la jurisdicción del mencionado Municipio. Como se observa, la conducta que da origen a la imposición de la pena es de tipo omisivo, o de otro modo, de no hacer.22 Sin embargo, en el caso de los tipos de deber o de incumplimiento no puede hablarse de la posibilidad de sanción sin que exista, a cargo del pretendido sujeto activo del hecho ilícito, el deber que se pretende violado, sea porque tal deber (i) no haya nacido en cabeza del sujeto pasivo; o bien (ii) el deber de que se trate haya sido oportunamente cumplido. En efecto, en el caso del artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal en comentarios, para poder considerar que un sujeto pasivo ha incumplido con el deber de pagar el impuesto, es indispensable que respecto de dicho sujeto pueda decirse (i) que el sujeto pasivo realice actividades económicas en jurisdicción del Municipio y obtenga ingresos por tales actividades; y (ii) que debiendo haber pagado el IAE por la actividades realizadas, ha omitido intencionalmente, pagar el impuesto; cuestión que en el caso de CENTRAL MADEIRENSE es a todas luces improcedente, visto que nuestra representada pagó la totalidad del impuesto que le correspondía cancelar durante los ejercicios fiscales 2006 y 2007, hecho que se desprende con total rotundidad de las declaraciones estimadas presentadas por la compañía, de cuyo análisis la Administración Tributaria Municipal concluyó que en efecto se pagó el tributo, tal como dejamos sentado en los puntos anteriores. En el caso de CENTRAL MADEIRENSE la condición que falta para hablar de la verificación, en el plano de la realidad, de la conducta tipificada en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal es precisamente la de la falta de pago del impuesto durante los ejercicios fiscales 2006 y 2007, hecho que, tal como hemos señalado, se desvirtúa por completo, visto que nuestra representada en efecto pagó la totalidad que le correspondía cancelar durante los mencionados ejercicios fiscales, por lo cual en modo alguno se verificó el supuesto de contravención o disminución de los ingresos tributarios del Fisco Municipal. En consecuencia, y como ha sido denunciado a lo largo de este acápite, la imposición de la sanción de multa por la supuesta comisión de ilícito tipificado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal contenida en las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011, constituye un falso supuesto de derecho por cuanto no se ha verificado el hecho típico de la mencionada disposición legal, por lo que las señaladas Resoluciones son nulas de conformidad con los artículo 25 de la Constitución y 240, numerales 1 y 3 del COT, y así solicitamos se declare. 4.- … De otro lado, la determinación de la supuesta y rotundamente negada responsabilidad penal tributaria de CENTRAL MADEIRENSE por medio del acto impugnado está radicalmente viciada de nulidad, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al suponer falsamente que nuestra representada cometió intencionalmente el ilícito tributario tipificado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara, sin prueba de cargo alguna que desvirtuara la garantía fundamental de la presunción de inocencia, consagrada en el numeral 2 del artículo 49 de la Constitución, e igualmente vulnera, por falta de aplicación, los artículos 79 del COT y 60 del Código Penal. Lo dicho supone, de suyo la nulidad insanable de las Resoluciones impugnadas, en virtud de lo previsto en los artículos 25 de la Constitución y 240, numeral 1 del COT. En efecto, el elemento subjetivo –culpabilidad- constituye presupuesto necesario para la configuración de los ilícitos, tal y como se desprende del artículo 79 del COT, aplicándose así la previsión del artículo 60 del Código Penal, normas según las cueles las infracciones tributarias se califican como dolosas o culposas. …omissis… Así pues, correspondía a la Administración Tributaria Municipal la actividad probatoria de cargo para determinar, más allá de toda duda razonable, la posible existencia de una conducta dolosa o culposa imputable a nuestra representada, en virtud del principio de presunción de inocencia. Nada de ello fue realizado en el presente caso; más bien se llegó al insólito extremo de señalar que nuestra representada pagó el impuesto correspondiente a los ejercicios fiscales 2006 y 2007, pero como no presentó las declaraciones definitivas de tales períodos, increíblemente concluyó que nuestra representada incurrió en el ilícito tributario de contravención, aun cuando en efecto la Administración Tributaria Municipal determinó oficiosamente el cumplimiento cabal de la obligación tributaria. En definitiva, como quiera que ante la ausencia de prueba de cargo que demuestre más allá de toda duda razonable que nuestra representada ha cometido el ilícito que se le imputa, resulta indispensable declara inocente a CENTRAL MEDEIRENSE en razón de la impretermitible aplicación del numeral 2 del artículo 49 constitucional; y en consecuencia la determinación de la supuesta y rotundamente negada responsabilidad penal tributaria de CENTRAL MADEIRENSE por medio de las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011 están radicalmente viciadas de nulidad, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al suponer falsamente que nuestra representada cometió intencionalmente el ilícito tipificado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara, sin prueba de cargo alguna que desvirtuara la garantía fundamental de la presunción de inocencia, consagrada en el numeral 2 del artículo 49 de la Constitución, e igualmente vulnera, por falta de aplicación del artículo 79 del COT y 60 del Código Penal. Lo dicho supone, de suyo, la nulidad insanable de las Resoluciones impugnadas…omissis. 5.- … en el supuesto rotundamente negado de que se entendiese que los hechos que se imputan ilegalmente a CENTRAL MADEIRENSE son punibles, entonces los actos administrativos contenidos en las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011 están radicalmente viciados de nulidad, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al suponer falsamente punible a título culposo el ilícito tipificado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, toda vez que, de acuerdo con la garantía constitucional innominada de culpabilidad, cuya formulación expresa recoge el artículo 61 del Código Penal y, supletoriamente a la materia tributaria, el artículo 79 del COT, únicamente los hechos cometidos intencionalmente, esto es, a título de dolo son susceptibles de punición, ya que los ilícitos cometidos culposamente únicamente lo serán en la medida en la que la ley lo establezca expresamente, cuestión que no ocurre en el caso del ilícito tipificado en el artículo 109 in comento, ilegítimamente imputado a CENTRAL MADEIRENSE. Lo expuesto supone, la indebida aplicación al caso de autos del artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, y la falta de aplicación de los artículos 79 del COT y 61 del Código Penal, de forma que produce la nulidad insanable de las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011, en virtud de lo previsto en el artículo 240, numerales 1 y 3 del COT, al ser los actos administrativos impugnados directamente violatorios de disposiciones constitucionales y, evidentemente, de ilegal ejecución. …omissis… el dolo se constituye en la manifestación por excelencia del nexo psicológico entre el autor y su hecho y la regla general de la responsabilidad sancionatoria en el ordenamiento jurídico venezolano, con lo que queda consagrado en la ley –salvo disposición expresa en contrario de ésta- que todo delito debe ser cometido con dolo, con la intención de realizar el hecho que lo constituye. Las demás formas de responsabilidad penal son excepcionales, lo que significa que deben estar previstas expresamente en la ley para que sean aplicables a un esquema específico de ilícito. Así, en el caso que respecto de un hecho típico y antijurídico determinado no pueda determinarse su comisión a título de dolo, sino que –en el peor de los casos- ha sido cometido culposamente, esto es, con imprudencia, negligencia, impericia o inobservancia de reglamentos, órdenes o disciplinas, si la ley no prevé expresamente que tales casos serán punibles –como ocurre con el ilícito tributario previsto en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara- entonces tales hechos no podrán ser punibles, por corresponder a éstos la nota de culpabilidad necesaria para su punibilidad. En consecuencia, la afirmación contraria –esto es, que la pena de multa prevista en el artículo 109 de la ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara es aplicable a la comisión culposa del ilícito allí tipificado- vulnera flagrantemente el artículo 61 del Código Penal, y supone la indebida aplicación del artículo 109 in comento, y la falta de aplicación de los artículos 79 del COT y 61 del Código Penal, de forma que produce la nulidad insanable de la Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011, en virtud de lo previsto en el artículo 240, numerales 1 y 3 del COT, al ser los actos administrativos impugnados directamente violatorios de disposiciones constitucionales y, evidentemente, de ilegal ejecución, tal como respetuosamente solicitamos sea declarado por ese honorable Tribunal. 6.- … en el supuesto negado que ese honorable Tribunal considerase improcedentes los alegatos anteriores –lo cual rechazamos rotundamente- entonces las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011 están viciadas de nulidad, por ilegalidad, por cuanto la Administración Tributaria Municipal desaplicó el numeral 4 del artículo 85 del COT, omitiéndose así la consideración del error de derecho excusable en el que habría incurrido nuestra representada. …omissis… En el caso concreto, CENTRAL MADEIRENSE interpretó que al haber declarado y pagado la totalidad del impuesto en las declaraciones estimadas comprendidas entre los meses de enero de 2006 y 2007, así como el cumplimiento cabal de los requisitos para aprovechar la rebaja del impuesto definida en el artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, hecho que se ve reforzado cuando la propia Administración Tributaria Municipal reconoció en las Resoluciones impugnadas, lo siguiente: “En lo referente a este último punto, efectivamente de la revisión de los ingresos obtenidos por la contribuyente, durante los períodos comprendidos entre enero de 2006 y diciembre de 2007, se aprecia que efectivamente los montos pagados por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar fueron superiores a los montos a que estaba obligado a pagar, sin embargo, no presentó las declaraciones definitivas de los años 2006 y 2007, en contravención con lo dispuesto en el artículo 33 literal b de las ordenanzas de fecha 14/02/2005 y 10/04/2006.” …omissis. En este sentido, la atribución psicológica del hecho a su autor se excluye, y con ella el elemento subjetivo del ilícito, cuando la conducta no es atribuible al sujeto como a su autor consciente, lo cual viene dado, en determinados casos –y aplicando en forma analógica las instituciones del Derecho Civil- el vicio del consentimiento o de la voluntad criminal denominado error. Este error, como ya hemos afirmado, consiste en un juicio anómalo del objeto que constituye el hecho ilícito, que en el caso presente viene dado por la interpretación viciada de los efectos consagrados en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara. …omissis…de entenderse improcedentes los alegatos anteriores esgrimidos por nuestra representada – lo cual rechazamos rotundamente- debe concluirse, sin género de duda, que CENTRAL MADEIRENSE incurrió en un error en la interpretación de la norma, derivado de la anomalía del juicio de valor formulado por ésta respecto del alcance del mencionado artículo 109 de la mencionada Ordenanza, por lo que se justifica con creces la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del COT, como formalmente solicitamos se declare. 7.- …En el supuesto negado que ese Tribunal considerase improcedente los alegatos anteriores, lo cual rechazamos rotundamente, entonces las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011 están viciadas de nulidad, por ilegalidad, toda vez que la Administración Tributaria Municipal omitió aplicar los numerales 2 y 6 del artículo 96 del COT, omitiéndose así la consideración de las circunstancias atenuantes de la responsabilidad penal tributaria de CENTRAL MADEIRENSE. En efecto, la primera de las circunstancias atenuantes de la responsabilidad penal tributaria es la contenida en el numeral 2 del mencionado artículo, esto es, la conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos. Nuestra representada en todo momento, como se ha evidenciado a lo largo del presente escrito recursorio, no ha tenido la intención de realizar hecho ilícito tributario alguno. Por el contrario, CENTRAL MADEIRENSE a lo largo de su participación en el procedimiento que dio como resultado los actos administrativos impugnados, prestó toda clase de colaboración a la Administración Tributaria Municipal; por lo cual es procedente la aplicación de tal circunstancia atenuante a la responsabilidad penal de nuestra representada, y así solicitamos subsidiariamente se declare. …la última de las circunstancia que atenúan la responsabilidad penal tributaria de nuestra representada es la prevista en el numeral 6, esto es, “las demás atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos y jurisdiccionales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley”. En este sentido, puede ese honorable Tribunal constatar, de las actas que componen el expediente administrativo y de todas las circunstancias que rodean la emisión de las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011, que nuestra representada no incurrió, al menos voluntariamente, en la comisión del hecho ilícito que se le imputa, por lo cual es procedente que se gradúe su responsabilidad penal tributaria imponiéndosele, de resultar improcedentes los alegatos anteriores, -lo que rechazo rotundamente- el límite mínimo que establecen las normas punitivas indicadas, como subsidiariamente solicitamos se declare. 8.- …Como fue expuesto con precedencia, CENTRAL MADEIRENSE nada adeuda al Fisco Municipal, visto que los reparos formulados a cargo nuestra representada resultan totalmente improcedentes por cuanto los mismos fueron determinados sobre la base de un error cometido por la fiscalización. Es por tal motivo que, en el caso concreto, tampoco son exigibles a CENTRAL MADEIRENSE los intereses moratorios a que se refiere el artículo 66 del COT, los cuales tienen exclusivos propósitos indemnizatorios: buscan resarcir al Fisco por el retardo del deudor tributario ante el incumplimiento injustificado de la obligación tributaria, desde su exigibilidad hasta su definitivo pago. Es por esto que, teniendo propósitos resarsitorios, en el supuesto, como el presente, no hay lugar a la indemnización comentada por cuanto los intereses del Fisco Municipal no se vieron afectados. Por el contrario, insistimos, tal como se reconoce en los textos de las Resoluciones impugnadas, la empresa pagó la totalidad del impuesto debido con Resoluciones impugnadas, la empresa pagó la totalidad del impuesto debido con anterioridad a la fecha en que el mismo era exigible, esto es, el Fisco Municipal dispuso de los ingresos que le corresponden en su cabalidad de sujeto activo del ISAE, en una oportunidad anterior a la que establecida, lo cual, lejos de perjudicar al Municipio, lo favorecen en términos de disposición de recursos económicos. Por lo tanto, siendo que no se causó un daño, pues el tributo no fue pagado con demora, sino anticipadamente, mal podría sostenerse que existe una situación que deba ser reparada por mi representada. …omissis…siendo que en el presente caso la liquidación y pago del tributo no se verificó de manera tardía y los intereses del Fisco Municipal no se vieron afectados, no cabe el cobro de monto alguno por concepto de intereses de mora, por cuanto no están dados los presupuestos necesarios para el nacimiento de dicha figura en el presente caso, y así solicitamos sea declarado por ese Tribunal. …omissis…solicitamos formalmente a este honorable Juzgado que, una vez declarado con lugar el presente recurso, condene en costas al Fisco Municipal por el monto que considere prudencial para el caso planteado…” III MOTIVACIONES PARA DECIDIR PUNTO PREVIO 1) Debe este Tribunal pronunciarse en primer término en relación a la consignación del expediente administrativo por parte del representante judicial del Fisco del Municipio Iribarren del estado Lara, en fecha 16 de mayo de 2012, según lo expuso esta juzgadora mediante auto de fecha 21 de mayo del mismo año, en este sentido, estima necesario traer a colación lo establecido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, por medio de su decisión número 1042, dictada en fecha 7 de julio de 2008, según la cual: “…En efecto, esta Sala ha establecido que todo justiciable tiene derecho a la obtención de una tutela judicial eficaz, el cual consiste en que se tenga acceso a la jurisdicción, ser juzgado por el Juez Natural con las garantías debidas y se obtenga una decisión conforme a derecho que sea, efectivamente, ejecutada. (Vid. Sentencia n.° 3530/05). En el asunto de autos, la Sala observa que, pese a que la propia Sala Político-Administrativa indicó que los representantes judiciales del SENIAT habían consignado el expediente administrativo de forma demorada, lo cual, a su vez, calificó de irregular y contrario al artículo 264 del Código Orgánico Tributario, al momento de la decisión, no atribuyó a la demora que delató la consecuencia jurídica que le correspondía, sino, por el contrario, dio pleno valor probatorio a unos documentos que fueron consignados luego de dicho “VISTOS”, con lo cual subvirtió el orden preclusivo de los actos procesales. En efecto, esta Sala juzga que en reconocimiento al derecho a la defensa, debido proceso y principio de preclusividad de los actos, la Sala Político Administrativa no podía valorar unos documentos que fueron consignados luego de “VISTOS”, por cuanto una vez que se celebra el acto de informes y se dice “VISTOS” la causa pasa al estado de sentencia, conforme lo dispone el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, con lo cual no pueden apreciarse pruebas distintas de las que fueron hechas valer durante el juicio en la fase probatoria, o hasta antes de vista la causa, si se trata de documentos públicos. Es una manifestación natural del derecho a la defensa que las partes ejerzan el control de las pruebas que, válidamente, se promuevan y evacuen. De no existir ese control sobre la prueba, sin duda se menoscabaría el derecho a la defensa. Pues bien, en ese sentido, la Sala concluye que para que pueda darse un efectivo control de la prueba, debe, necesariamente, disponerse de una oportunidad cierta para que tal contradicción se produzca, y la etapa procesal natural para tal contradicción es la fase de oposición a las pruebas. En el caso sub iudice, como se apuntó previamente, una vez que la causa fue vista y entró a estado de sentencia, no podía consumarse ningún tipo de control sobre una prueba, en virtud de que ninguna de las partes podía promover, luego de “VISTOS”, una prueba, y, menos aún, el juzgador puede apreciarla, so pena de violación a los derechos a la defensa y debido proceso. Así se establece…” (Subrayado de este Tribunal). Aplicando la jurisprudencia supra transcrita al asunto de marras, se tiene que a los únicos fines de preservar la igualdad de las partes en el proceso, así como del pleno ejercicio del derecho a la defensa, este tribunal debe indicar que la representación del fisco consigno el expediente administrativos fuera del lapso probatorio, el cual fue presentado en fecha 16 de mayo de 2012, en consecuencia dicho expediente no se valora en la decisión a dictar en el presente asunto; por cuanto ello colocaría a la recurrente, en una situación de desventaja al no poder ejercer sobre las mencionadas documentales el derecho de control que la propia ley le atribuye a los fines de impugnar las pruebas que le fueren contrarias a sus intereses. Así se declara. 2) Por cuanto los reparos por concepto de multas establecidas de conformidad con los artículos 96 numeral 5 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, y 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al presente asunto en razón de su vigor, no fueron impugnadas por la recurrente en su escrito recursorio, este tribunal no se pronunciara sobre las mismas en consecuencia se confirman al no existir objeción al respecto. Así se establece. Analizados como han sido los alegatos esgrimidos únicamente por la parte recurrente en el presente juicio, así como del contenido de autos, esta Juzgadora para decidir observa: 1) La recurrente en principio solicita la nulidad absoluta, de acuerdo a lo establecido en el artículo 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable rationae temporis, invocando la violación del principio de capacidad contributiva, previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, cuya normativa establece: “Articulo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.” Respecto al Principio de la Capacidad Contributiva, el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, según sentencia N° 00892, de fecha 12 de julio de 2011, estableció lo siguiente: “…Así tal como lo señaló la Sala en sus fallos anteriormente citados, tal disposición consagra el denominado principio de la capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal…” Bajo el mismo tenor el autor Gabriel Ruan Santos en su libro homenaje a La memoria De Ilse Van Der Velde, destacó en relación al principio de capacidad contributiva, que el mismo conduce a dos límites indispensables, a saber: “a) La protección del mínimo vital; es decir, que no tribute o se grave aquellos recursos del ciudadano que se requieran para la subsistencia; y b) que no se destruya ni agreda la fuente de producción, que no se elimine el capital productivo, sino que realmente se preserve, porque ella es la que va a garantizar un funcionamiento posterior no solo del Estado, sino de toda la Nación.” Así, la capacidad contributiva es un principio fundamental que conforma al sistema tributario para contribuir a los gastos públicos mediante la carga tributaria que corresponde a cada sujeto, de acuerdo a su aptitud para soportarlo dentro de los límites de razonabilidad. Ahora bien, en el caso de marras la recurrente argumenta a su favor la supuesta doble imposición por parte del ente tributario al pretender exigir nuevamente lo pagado por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, toda vez que a su decir, presentó las declaraciones anticipadas del impuesto, sobre la base del 100% de sus ingresos brutos y no sobre el 90% que indica la Ordenanza, por lo tanto, afirma que cumplió anticipadamente con la totalidad de su obligación, esto es, que la compañía no debía realizar pago alguno al finalizar los referidos períodos, por cuanto el monto del impuesto había sido enteramente pagado, en este sentido, es pertinente citar el contenido del artículo 33 de las Ordenanzas que regulaban el impuesto para los períodos objeto de fiscalización, cuyas disposiciones legales establecían: “…ARTÍCULO 33.- Quienes estén sujetos al pago del impuesto previsto en esta Ordenanza, y ejerzan las actividades en forma permanente, están obligados a: a. Presentar, en la oportunidad que se señala esta ordenanza, una declaración anticipada mensual, por cada establecimiento, sobre la base cierta del 90% de los elementos representativos de su movimiento económico conforme a lo indicado en el artículo 7º, discriminados por cada una de las actividades ejercidas contenidas en el Clasificador de Actividades Económicas de esta Ordenanza; aprovechándose si fuere el caso las rebajas, exoneraciones y demás beneficios fiscales establecidas en la presente ordenanza siempre sobre la base del 90% del anticipo que se declara. Serán de aplicación preferente las disposiciones nacionales en cuanto al establecimiento de las alícuotas aplicables a las actividades económicas. b. Presentar una declaración definitiva anual, por cada establecimiento, sobre la base cierta del 100% de los elementos representativos de su movimiento económico conforme a lo indicado en el artículo 7º, discriminados por cada una de las actividades ejercidas contenidas en el Clasificador de Actividades Económicas de esta Ordenanza, descontando en ella lo pagado anticipadamente conforme al literal anterior. En esta oportunidad el contribuyente realizará un ajuste respecto de las rebajas, exoneraciones y demás beneficios fiscales establecidas en la presente ordenanza, siempre y cuando los hubiese aprovechado en los meses del año del período impositivo, calculados sobre la base del 100% del impuesto, estableciendo el total de éstas y aprovechando la diferencia faltante. Serán de aplicación preferente las disposiciones nacionales en cuanto al establecimiento de las alícuotas aplicables a las actividades económicas. c. Determinar o liquidar el monto del impuesto resultante; d. Pagarlo conforme a los procedimientos, formas y plazos previstos en esta Ordenanza. …omissis…” Del contenido de la norma jurídica, se desprende el deber de los sujetos pasivos del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, de declarar y pagar el impuesto mensualmente de manera anticipada sobre la base del 90% de los ingresos que obtenga en virtud de la actividad objeto de gravamen, y luego presentar una declaración definitiva anual, sobre la base del 100% de sus ingresos, descontando lo pagado en forma anticipada en función del 90% de los elementos representativos de su movimiento económico. Igualmente, del contenido de las Resoluciones impugnadas se desprende que: “…En lo referente a este último punto, efectivamente de la revisión de los ingresos obtenidos por la contribuyente, durante los períodos comprendidos entre enero 2006 y diciembre 2007, se aprecia que efectivamente los montos pagados por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar fueron superiores a los montos a que estaba obligado a pagar, sin embargo no presentó las declaraciones definitivas de los años 2006 y 2007, en contravención con lo dispuesto en el artículo 33 literal b de las ordenanzas de fecha 14/02/2005 y 10/04/2006…” También se precisa de las pruebas aportadas por la recurrente, específicamente las declaraciones y recibos de pago, que la contribuyente únicamente presentó la declaración y pago anticipado del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar correspondientes a los ejercicios fiscales 2006 y 2007, sin que se constate en forma alguna que haya realizado la declaración definitiva del tributo. En el mismo orden, se advierte de las resoluciones impugnadas, específicamente en los cuadros transcritos en cada uno de los actos administrativos que describen el impuesto según revisión, impuesto liquidado, tributo omitido, tributo omitido por pérdida del beneficios fiscal y crédito fiscal; que el monto determinado por la contribuyente en la declaraciones anticipadas del impuesto, resulta menor a la cantidad definitiva del impuesto determinado por la Administración Tributaria Municipal, hecho este que no fue controvertido por la recurrente y que en caso de disconformidad debía traer los elementos que le favorecieran en cuanto al pago correcto del tributo. Ahora bien, vistos los alegatos y los hechos constatados de las actas procesales, quien juzga procede a analizar lo invocado por la recurrente en cuanto a la configuración de la doble imposición, al respecto se evidencia que la contribuyente determinó el monto del impuesto en las declaraciones anticipadas sobre la base del cien por ciento (100%) de sus ingresos brutos y no el noventa por ciento (90%) que estatuye la norma, no obstante, tal proceder no constituye en sí mismo, que la contribuyente haya efectuado correctamente el pago del impuesto correspondiente a los ejercicios fiscales 2006 y 2007, toda vez que de los actos impugnados se constatan algunos ajustes en la cantidad del impuesto definitivo según revisión y el impuesto liquidado por la contribuyente. En este sentido, es dable apuntar que por el simple hecho de aseverar que la contribuyente determinó el impuesto sobre la base del 100% de sus ingresos, no debe entenderse que la determinación del tributo se haya efectuado correctamente, así en el caso objeto de análisis se desprende que la contribuyente a pesar de considerar la totalidad de sus ingresos dentro de la base imponible, se observa que determinó un impuesto menor al que debía pagar, es decir, aun cuando incluyó en la base imponible la totalidad de sus ingresos brutos, la determinación del impuesto calculado en función de las distintas alícuotas que le corresponde a cada actividad sujeta a gravamen, fueron determinadas por la contribuyente en las declaraciones anticipadas en un monto inferior al que le correspondía declarar y pagar, en este orden se aprecia que, en el caso referente al ejercicio fiscal 2006, el impuesto definitivo según la fiscalización asciende a doscientos veintitrés mil doscientos ochenta y nueve bolívares con setenta y cinco céntimos (Bs.223.289,75) y la cantidad determinada por la contribuyente fue de doscientos veintiún mil doscientos noventa y un bolívares con cincuenta y ocho céntimos (Bs. 221.291,58.), cuyo último monto resulta menor al que le correspondía declarar sin considerar el beneficio de la rebaja, de este mismo modo se observa que para el ejercicio fiscal 2007, el impuesto definitivo según el monto establecido por la fiscalización era de trescientos veintitrés mil ciento setenta y seis bolívares con setenta y seis céntimos (Bs.323.176,76), mientras que la contribuyente determinó a través de sus declaraciones anticipadas la cantidad de trescientos veinte mil trescientos noventa y un bolívares con cuarenta y cuatro céntimos (Bs.320.391,44.), por concepto de tributo, cuya cantidad cotejada con la determinada por la fiscalización es inferior a la que le debía determinar en sus declaraciones. De este modo, el ente tributario a través de los cuadros contenidos en cada una de las resoluciones impugnadas en esta causa, procedió a determinar los conceptos dinerarios por tributo omitido, discriminando por una parte, omisión por la diferencia de impuesto determinado en las declaraciones anticipadas, y por otra parte, omisión por la pérdida del beneficio de la rebaja, la cual, será también analizada por esta juzgadora a los fines de determinar su procedencia o no de acuerdo a los hechos que se verifiquen en este asunto. Bajo estas premisas y en lo atinente al citado vicio de nulidad absoluta argumentado en el caso de autos, se colige que aun cuando la contribuyente determinó en las declaraciones anticipadas el tributo sobre la totalidad de sus ingresos, se advierte que el resultado de la cantidad determinada por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, fue menor al que le correspondía determinar, lo cual, generó una diferencia de impuesto que configura una omisión de tributo, situación que no califica como una doble imposición y menos aun la violación de la capacidad contributiva, prevista en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se establece. 2) Nulidad absoluta de las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011, en virtud del vicio de falso supuesto de derecho en el que incurrió la Administración Tributaria Municipal al interpretar erradamente el artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas, relativo a la rebaja del impuesto por empleo y capacitación del personal. En relación a lo expuesto, es pertinente definir los límites interpretativos de los incentivos fiscales, así la Carta Magna en su artículo 317 establece: “Artículo 317. No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribución alguna que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones y rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio…” Siguiendo el mismo orden y de acuerdo al principio de la legalidad, también desarrollado en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable rationae temporis establecía: “Artículo 3. Sólo a las leyes corresponden regular con sujeción a las normas generales de este código las siguientes materias: 1. Crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo. 2. Otorgar exenciones y rebajas de impuesto. 3. Autorizar al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales…” Asimismo, los artículos 4, 5 y 6 del Código Orgánico Tributario de 2001, preveía lo siguiente: “Artículo 4. En materia de exenciones, exoneraciones, desgravámenes, rebajas y demás beneficios fiscales, las leyes determinarán los requisitos o condiciones esenciales para su procedencia.” (Resaltado de este Tribunal). “Artículo 5. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo su fin y a su significación económica, pudiéndose llegar a los resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias. Las exenciones, exoneraciones, rebajas, desgravámenes y demás beneficios fiscales se interpretarán en forma restrictiva.” (Resaltado de este Tribunal). “Artículo 6. La analogía es admisible para colmar los vacíos legales, pero en virtud de ella no pueden crearse tributos, exenciones, exoneraciones ni otros beneficios, tampoco tipificar ilícitos ni establecer sanciones.” (Resaltado este Tribunal). En virtud de lo anterior, se infiere que los beneficios fiscales sólo se crean mediante ley especial, con los requisitos esenciales para su procedencia, debiendo entender que su interpretación sólo admite resultados restrictivos, asimismo, es inadmisible la analogía para crear exenciones y cualquier beneficio fiscal. Conforme al caso objeto de análisis, es oportuno reseñar el contenido de los artículos 87 y 91 de las Ordenanzas de Reforma Parcial de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, publicadas en la Gaceta Municipal en fechas 14 de febrero de 2005 y 10 de abril de 2006, cuyas normas jurídicas disponen: “ARTÍCULO 87.- Todo contribuyente que emplee cinco (5) o más trabajadores de nacionalidad venezolana, residenciados en el Municipio Iribarren, y que garantice estabilidad laboral, gozará de rebajas en el monto del impuesto que deba pagar según esta ordenanza, conforme a la siguiente escala: Trabajadores Rebaja 1) De 5 a 25 5% 2) De 26 a 50 10% 3) De 51 en adelante 15% El contribuyente deberá anexar a cada declaración el listado de Trabajadores activos expedido por el Seguro Social Obligatorio (SSO) No se incluirán como trabajadores a los fines del beneficio previsto en este artículo, los miembros accionistas, de la junta directiva y sus familiares en 2º grado de afinidad y 4º de consanguinidad…” “ARTÍCULO 91: Será requisito indispensable para el goce de los beneficios previstos en los artículos precedentes de este Capítulo, que el contribuyente cumpla con los deberes y obligaciones formales previstos en la presente Ordenanza y Reglamento respectivo y adjunte en la declaración copia del documento que acredite la respectiva afiliación a la cámara gremial según el ramo de la actividad económica que ejerza. PARÁGRAFO ÚNICO: Ningún sujeto pasivo podrá ser beneficiario de más de una rebaja, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.” Las normas jurídicas precedentemente transcritas establecen, por una parte, el beneficio de la rebaja del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio servicio o de índole similar, para los contribuyentes que emplee cinco (5) o más trabajadores de nacionalidad venezolana, residenciados en el Municipio Iribarren, y que garantice la estabilidad laboral, así como los requisitos para que se materialice, por otra parte se establece una limitación general para todos los beneficios fiscales que la ordenanza estableció en su Título V. Ahora bien, analizado como ha sido los hechos que derivan del contenido de lo alegado y probado en autos, así como las normas jurídicas que rigen el asunto objeto de análisis, respecto a la rebaja aprovechada por la contribuyente y la limitación general para el uso y goce de los beneficios fiscales previstos en la ordenanza municipal, cuyas normas deben sujetarse a una interpretación restrictiva que atiende a su expresa consagración legal, tal como lo precisa el artículo 5 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con la garantía de reserva legal, previsto en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en consecuencia, para quien decide es preponderante enfatizar que si bien el artículo 87 prevé el supuesto de ley para la procedencia de la rebaja, estableciendo para ello los requisitos de estricto cumplimiento, no obstante dicho beneficio fiscal a su vez está supeditado a las condiciones fijadas en el artículo 91 Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, cuya norma exige el cumplimiento de los deberes formales para el goce de cualquiera de los beneficios fiscales regulados en la ordenanza ut supra. En este sentido, la contribuyente en su defensa trae a colación la sentencia proferida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 3 de febrero de 2011, con el número 00142, cuya sentencia consideró que el incumplimiento cometido por la contribuyente no tenía suficiente entidad para acarrear la pérdida del beneficio de exoneración del pago del impuesto sobre la renta que le había sido conferido por el Ejecutivo Nacional, sin embargo, este Tribunal estima que en aquella causa nuestra máxima instancia judicial considerando el acto que le confirió la exoneración a la contribuyente de ese mismo asunto, el cual le había creado derechos y ponderando los intereses de quienes se beneficiaban con una mejor calidad de vida y empleos dignos, declaró sin lugar la apelación interpuesta por el Fisco Nacional. Ahora bien, este tribunal en estricto cumplimiento al principio de la legalidad y con fundamento a la interpretación restrictiva que debe hacerse sobre la Ley cuando se trata de beneficios fiscales, quien juzga infiere que el artículo 91 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, prevé taxativamente para el aprovechamiento del beneficio de la rebaja el cumplimiento de los deberes y obligaciones formales, siendo esta formalidad una causal para la procedencia de la rebaja. De igual modo, cabe destacar que contrariamente a lo referido por la contribuyente el artículo 91 de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, no contiene un efecto sancionatorio y por ende no configura una doble sanción que contraríe el principio del non bis in idem, toda vez que se trata de una norma que regula los beneficios fiscales dirigida a favorecer a aquéllos contribuyentes que honren el acatamiento del ordenamiento jurídico municipal, es así como contrariamente a lo argumentado por la contribuyente recurrente en cuanto al carácter sancionatorio que procuró la aplicación del artículo 91 eiusdem, esta juzgadora desestima tal aseveración por cuanto el dispositivo legal mencionado constituye una norma que si bien procura un efecto gravoso para aquellos contribuyentes que la incumplan, la misma no es de naturaleza sancionatoria, sirve de sustento para las actuaciones de control que ejerce la Administración Tributaria Municipal, así como para favorecer a los contribuyentes que cumplen a cabalidad las obligaciones y deberes formales previstos en la Ordenanza que regula el impuesto municipal que dio origen al presente reparo, en este sentido, se aprecia que en la presente causa no se materializó el vicio del falso supuesto de derecho en la interpretación del artículo 87 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas. Así se declara. 3.- La recurrente denuncia el vicio de nulidad de las resoluciones impugnadas en esta causa, por estar viciadas de ilegalidad, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 240 numerales 1 y 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, al considerar falsamente que la contribuyente ha desplegado una conducta subsumible en el tipo penal consagrado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal. Al respecto la recurrente arguye que: “…como puede bien verse el ilícito en comentarios es un clásico ilícito de omisión, en el que la falta de despliegue de una conducta debida, es decir, una conducta omisiva –esto es, la falta de pago del ISAE causado por las actividades económicas desplegadas en la jurisdicción del Municipio. En una aproximación más técnica, al analizar el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del Estado Lara debe concluirse que el tipo de la mencionada disposición es –como lo califica la más autorizada doctrina en materia penal- un tipo de deber o de incumplimiento. Los tipos de deber o de incumplimiento son aquellos en los cuales el hecho típico del ilícito viene dado por el incumplimiento asociado a un deber establecido, bien en la misma norma que tipifica el ilícito o bien en una norma jurídica distinta. En efecto, para el caso que nos ocupa el hecho típico viene dado por el incumplimiento del deber de pagar el ISAE causado por el ejercicio de actividades económicas en la jurisdicción del mencionado Municipio. Como se observa, la conducta que da origen a la imposición de la pena es de tipo omisivo, o de otro modo, de no hacer.22 Sin embargo, en el caso de los tipos de deber o de incumplimiento no puede hablarse de la posibilidad de sanción sin que exista, a cargo del pretendido sujeto activo del hecho ilícito, el deber que se pretende violado, sea porque tal deber (i) no haya nacido en cabeza del sujeto pasivo; o bien (ii) el deber de que se trate haya sido oportunamente cumplido.” A tenor de lo argumentado en cuanto a la falta de verificación del hecho típico y por ende la configuración del vicio de falso supuesto, es pertinente resaltar lo que nuestro máximo Tribunal en Sala Político Administrativa ha sostenido en relación al principio de la tipicidad, así, en sentencia Nº 01242, de fecha 12 de julio de 2007, señaló: “…En lo que concierne al principio de tipicidad, debe indicarse que éste se encuadra en el principio de la legalidad, por cuanto, mientras el primero de los mencionados (principio de tipicidad) postula la exigencia de predeterminación normativa de las conductas ilícitas, el principio de legalidad concreta tal prescripción en el requerimiento de definición, suficiente para su identificación, del ilícito y de su consecuencia sancionatoria. De allí, que la exigencia de legalidad o tipicidad tiene su origen en el principio de seguridad jurídica, fundamental en todo Estado de Derecho, requiriéndose que la definición normativa de los ilícitos administrativos debe reunir unas características de precisión que satisfagan esa demanda de seguridad y certeza. Al respecto, la Sala observa que el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución consagra el mandato de tipificación legal como manifestación directa del principio de legalidad, al prever que: “Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas, o infracciones en leyes preexistentes…”. Ahora bien, el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, establece como hecho típico lo siguiente: “…el que mediante acción u omisión que no constituya fraude, cause una disminución de ingresos tributarios, inclusive mediante obtención indebida de exoneración u otro beneficio fiscal, será penado con multa desde un (1) décimo hasta dos (2) veces el monto del tributo omitido…”. En efecto, la norma jurídica sancionatoria impuesta a la contribuyente, no sólo fija la sanción, también establece la causa que configura el ilícito tributario, ahora bien, de lo constatado en el presente asunto y en virtud de las consideraciones efectuadas precedentemente, se tiene que la contribuyente de autos efectivamente omitió tributo, al haber declarado un monto menor al que le correspondía pagar para los ejercicios fiscales objeto de investigación fiscal, tal y como se detallara en el primer punto analizado en la parte motiva de este fallo. Por ende, se configuró el elemento de la tipicidad, por cuanto los hechos descritos que devienen en la omisión de tributo, encuadran en el ilícito tributario previsto en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, resultando improcedente el vicio de falso supuesto de derecho invocado por la recurrente. Así se declara. 4) En cuanto a la falta de actividad probatoria por parte de la Administración Tributaria Municipal, para demostrar la existencia de una conducta dolosa o culposa imputable a la contribuyente, en virtud del principio de presunción de inocencia. Al respecto, es propio destacar que de las resoluciones recurridas se señalan: “…este despacho se permite informarle que en revisión exhaustiva del expediente administrativo de la empresa, se pudo constatar todos y cada uno de los incumplimiento en que incurrió el contribuyente durante los períodos objeto de fiscalización, cabe señalar que la Administración Tributaria Municipal trabaja en base a hechos y no en base a supuestos o presunciones tal como lo señala la contribuyente; pues esta, utiliza mecanismos como la fiscalización, determinación y verificación para indagar a fondo las declaraciones, cuentas y operaciones de los contribuyentes procediendo en atención de lo que disponen las normas pertinentes, en otras palabras, estos mecanismos permiten al Fisco indagar profundamente la actividad económica de los contribuyentes a fin de asegurarse que su situación tributaria manifestada es cónsona con la realidad…” A su vez, quien Juzga observa de las declaraciones y recibos de pago aportadas por la parte recurrente que la contribuyente realizó las declaraciones anticipadas del tributo en función del 100% de sus ingresos brutos y no sobre la base del 90% que regula el artículo 33 de las Ordenanzas del impuesto sobre actividades económicas, cuya totalidad del monto del tributo determinado fue de doscientos veintiún mil doscientos noventa y un bolívares con cincuenta y ocho céntimos (Bs. 221.291,58.), para el año 2006, siendo lo correcto doscientos veintitrés mil doscientos ochenta y nueve bolívares con setenta y cinco céntimos (Bs.223.289,75), y para el año 2007 determinó la cantidad de trescientos veinte mil trescientos veintiún bolívares con cuarenta y cuatro céntimos (Bs.320.321,44.), debiendo declarar la cantidad de trescientos veintitrés mil ciento setenta y seis bolívares con setenta y seis céntimos (Bs.323.176,76), todo lo cual denota que la contribuyente a pesar de haber considerado la totalidad de sus ingresos en la base imponible, no obstante yerra en la determinación del impuesto al calcular sus ingresos con las alícuotas debidas, toda vez que palmariamente se observa que la determinación efectuada fue menor a la que realmente le correspondía determinar. De este modo, esta instancia judicial advierte que los elementos probatorios considerados por el ente tributario para imputar la sanción fueron las mismas declaraciones anticipadas del impuesto realizadas por la contribuyente, partiendo de la determinación del impuesto que efectuara en las mismas, cuyo resultado arrojó un impuesto menor al que le correspondía pagar para los ejercicios fiscales 2006 y 2007, todo lo cual obedeció a la incorrecta determinación del tributo que debió ajustarse según los ingresos provenientes de cada una de las actividades sujetas a gravamen calculados con la alícuota correcta, de allí que la Administración Tributaria Municipal a través de los actos impugnados realizara los ajustes respectivos en la cantidad del impuesto definitivo. Con vista en lo anterior, es pertinente destacar que la parte recurrente debía demostrar que la determinación efectuada en la declaraciones anticipadas del tributo, se habían realizado en forma correcta conforme a las alícuotas ajustadas a los ingresos provenientes de cada una de actividades que desarrolla la contribuyente, a los fines de desestimar el ajuste del impuesto establecido en la fiscalización, no obstante, su defensa se sustentó exclusivamente en que había efectuado el pago del tributo en función del cien por ciento (100%) de sus ingresos brutos, situación que en sí misma no significa que haya efectuado correctamente el pago del impuesto, tal y como fue reseñado precedentemente, toda vez que, considerar el 100% de la magnitud económica de las actividades gravadas, constituye una parte del procedimiento para establecer la base imponible, sin embargo, sólo esta parte del procedimiento para liquidar el impuesto, no implica de suyo que la misma se haga en forma debida, especialmente cuando se trata del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, cuyas alícuotas que sirven de base para la determinación tributaria, deben aplicarse a los ingresos brutos de acuerdo a la actividad que desarrolle el contribuyente y que aparezca descrita en el clasificador de actividades de la Ordenanza que regula el impuesto según la alícuota que establezca, en consecuencia, la recurrente debía demostrar que el impuesto había sido correctamente determinado, situación que no fue demostrada. Del análisis anterior, se desprende que se produjo un pago de impuesto menor al que le correspondía pagar a la contribuyente, situación que se configura como omisión de tributo y que conllevó la aplicación de la sanción prevista en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, con fundamento en las declaraciones efectuadas por la propia contribuyente y que fueron objeto de investigación fiscal para analizar su situación tributaria, todo cual no implica la violación del principio de la presunción de inocencia, por cuanto la recurrente tuvo oportunidad de oponer las pruebas pertinentes para demostrar su inocencia ante las imputaciones del ente tributario municipal. Así se establece. 5) Los representantes judiciales de la contribuyente alegan la ausencia de culpabilidad al suponer falsamente punible a título culposo el ilícito tipificado en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, sin aplicar los artículos 79 del Código Orgánico Tributario y 61 del Código Penal. Vista la denuncia antes mencionada, conviene establecer seguidamente el contenido de los artículos 79 del Código Orgánico Tributario y 61 del Código Penal, cuyas disposiciones legales consagran: “Artículo 79. Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas. A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario. Parágrafo Único: Los ilícitos tipificados en el Capítulo II de este Título, serán sancionados conforme a sus disposiciones.” “Artículo 61.- Nadie puede ser castigado como reo de delito no habiendo tenido la intención de realizar el hecho que lo constituye, excepto cuando la ley se lo atribuye como consecuencia de su acción u omisión. El que incurra en faltas, responde de su propia acción u omisión, aunque no se demuestre que haya querido cometer una infracción de la ley. La acción u omisión penada por la Ley se presumirá voluntaria, a no ser que conste lo contrario.” Atendiendo la pretensión planteada por la recurrente y las normas jurídicas transcritas, se tiene que el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable rationae temporis, remite al uso de los principios y normas de derecho penal común a falta de disposiciones especiales, bajo el manto de la aplicación supletoria, la recurrente invoca el artículo 61 del Código Penal, cuya norma se refiere a la regla general de la responsabilidad a título doloso cuando surge de forma intencional, pero a su vez prevé la excepción, en cuanto al delito culposo en el que no se da la intencionalidad del hecho o voluntariedad del resultado, pero si la voluntariedad de la acción u omisión, la cual deberá estar prevista en la Ley en los mismos términos. Circunscribiéndonos al caso de autos, resulta imperioso partir del contenido de la norma sancionatoria impuesta a la contribuyente a los fines de determinar si la norma sancionatoria es de tipo doloso o culposo, así el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal prevé: “Artículo 109.- El que mediante acción u omisión que no constituya fraude, cause una disminución de ingresos tributarios, inclusive mediante obtención indebida de exoneración u otro beneficio fiscal, será penado con multa desde un (1) décimo hasta dos (2) veces el monto del tributo omitido, sin perjuicio de la aplicación de sanciones menores previstas en las respectivas Ordenanzas.” Partiendo de la norma jurídica citada ut supra, se colige que la misma determina una sanción para un delito de carácter culposo, al prever “…El que mediante acción u omisión que no constituya fraude, cause una disminución de ingresos tributarios…”, así, el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal se ajusta a la excepción consagrada en el artículo 61 del Código Penal, previendo un delito de tipo culposo, inclusive diferenciándolo de la defraudación investido del elemento doloso, en tal sentido, se observa que la norma sancionatoria contempla taxativamente un hecho punible de tipo culposo, es decir, el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal le atribuye el carácter punitivo como consecuencia de la acción u omisión, contrariamente a lo señalado por la recurrente al pretender desvirtuar tal carácter de la normativa sancionatoria analizada, siendo de este modo improcedente las aseveraciones contenidas en el escrito recursorio. Así se determina. 6) Considera la recurrente que las resoluciones están viciadas de nulidad por ilegalidad, toda vez que a su decir la Administración Tributaria Municipal desaplicó el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, omitiéndose la consideración del error de derecho excusable en el que habría incurrido la contribuyente Central Medeirense Compañía Anónima. La recurrente a los fines de fundamentar la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, fundamentan: “… que CENTRAL MADEIRENSE incurrió en un error en la interpretación de la norma, derivado de la anomalía del juicio de valor formulado por ésta respecto del alcance del mencionado artículo 109 de la mencionada Ordenanza, por lo que se justifica con creces la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad tributaria prevista en el numeral 4 del artículo 85 del COT…” Conforme a lo solicitado, resulta pertinente citar el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuya norma establece: “Artículo 85. Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios: …(Omisis)… 4. El error de hecho y de derecho excusable. …(Omisis)…” Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha establecido en sentencia Nº 00062, publicada el 21 de enero de 2010, lo que de seguidas se transcribe: “… ha considerado esta Sala que dicha circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias números 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A. y 01579 del 20 de septiembre de 2007, caso: Cervecería Polar C.A., entre otras)…” En este contexto, la representación judicial de la contribuyente, sustenta la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, destacando que el error consiste en un juicio anómalo del objeto que constituye el hecho ilícito, que en el caso presente viene dado por la interpretación viciada de los efectos consagrados en el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal. Con vista en lo anterior, es propio señalar que la recurrente no precisa en qué consiste el juicio anómalo del objeto del hecho ilícito, de igual modo, no explica en qué estriba la errada interpretación de los efectos del artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Iribarren del estado Lara y finalmente advierte esta Juzgadora que partiendo de la propia interpretación del error de derecho, pautado en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, resulta inadecuado argüir en el presente asunto, la eximente de responsabilidad penal tributaria en cuanto a los efectos de la norma sancionatoria, toda vez que la excusabilidad se patentiza al momento de aplicar una ley tributaria pero en forma equívoca o erradamente interpretada por el sujeto activo al que se le imputa el ilícito tributario de que se trate, lo cual es inadmisible en este punto objeto de análisis, por cuanto no se trata de la errada aplicación de la norma (artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal) por parte de la contribuyente, en este asunto se trata de una norma de contenido sancionatorio impuesta por la Administración Tributaria Municipal en virtud de su potestad sancionatoria, en base a la omisión del tributo en la que incurrió el sujeto pasivo, más no de la errónea aplicación de la norma punitiva por parte del contribuyente. De este mismo modo se observa que la recurrente no especificó en qué consistía la ambigüedad de la norma jurídica, cuya disposición legal claramente establece un ilícito de tipo culposo que se configura por la acción u omisión en la disminución de ingresos tributarios, sancionable con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido, normativa que no da lugar a interpretaciones o apreciaciones erróneas. Del análisis anterior, se desestima la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, toda vez que no se patentiza en el presente asunto una equivocada aplicación o interpretación de la ley, igualmente no se verifica errores de apreciación del artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria. Así se establece. 7) La recurrente alega la falta de aplicación de los numerales 2 y 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001. Al respecto, vale reseñar el contenido del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, cuya norma jurídica disponía: “Artículo 96. Son circunstancias atenuantes: 1. El grado de instrucción del infractor. 2. La conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos. 3. La presentación de la declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario. 4. El cumplimiento de los requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción. 5. El cumplimiento de la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes vinculadas. 6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley.” A tenor del argumento expuesto por la recurrente, referido a la circunstancia atenuante prevista en el artículo 96 numeral 2 del Código Orgánico Tributario “…Nuestra representada en todo momento, como se ha evidenciado a lo largo del presente escrito recursorio, no ha tenido la intención de realizar hecho ilícito tributario alguno. Por el contrario, CENTRAL MADEIRENSE a lo largo de su participación en el procedimiento que dio como resultado los actos administrativos impugnados, prestó toda clase de colaboración a la Administración Tributaria Municipal; por lo cual es procedente la aplicación de tal circunstancia atenuante a la responsabilidad penal de nuestra representada, y así solicitamos subsidiariamente se declare. En virtud de la normativa que prevé las circunstancias atenuantes, esta Juzgadora observa que del examen efectuado a las actas procesales, no se advirtió la conducta por parte de la contribuyente dirigida a la demostración en el esclarecimiento de los hechos que ocasionaron las objeciones fiscales, por el contrario a lo largo del procedimiento administrativo la contribuyente insiste que los ilícitos imputados son improcedentes, limitándose a afirmar que “…prestó toda clase de colaboración a la Administración Tributaria Municipal…”, siendo en principio una simple aseveración que no fue probada por la recurrente, por otra parte, se tiene que la contribuyente al ser objeto del procedimiento de fiscalización debía someterse a las exigencias que el propio procedimiento le impone, asumiendo una conducta que más que tratarse de una acción voluntaria obedece a una obligación o un deber formal, previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 2001 aplicable al caso de marras en razón de su vigencia, en consecuencia, se desestima la circunstancia atenuante solicitada de conformidad con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001. Por último, la recurrente solicita la aplicación de la circunstancia atenuante establecida en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, expresando: “…la última de las circunstancia que atenúan la responsabilidad penal tributaria de nuestra representada es la prevista en el numeral 6, esto es, “las demás atenuantes que resulten de los procedimientos administrativos y jurisdiccionales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley”. En este sentido, puede ese honorable Tribunal constatar, de las actas que componen el expediente administrativo y de todas las circunstancias que rodean la emisión de las Resoluciones Nº 242-2011, 243-2011 y 244-2011, que nuestra representada no incurrió, al menos voluntariamente, en la comisión del hecho ilícito que se le imputa, por lo cual es procedente que se gradúe su responsabilidad penal tributaria imponiéndosele, de resultar improcedentes los alegatos anteriores, -lo que rechazo rotundamente- el límite mínimo que establecen las normas punitivas indicadas, como subsidiariamente solicitamos se declare. En consecuencia de lo expuesto, se observa que la circunstancia atenuante solicitada por la contribuyente recurrente conforme a lo previsto en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, la misma debe desestimarse por falta de precisión en su argumentación, aunado al hecho que la sanción impuesta de conformidad con el artículo 109 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, contempla un ilícito tributario de carácter culposo, razón por la cual resulta incongruente invocar como atenuante el elemento de la intencionalidad para atenuar la multa. Así se declara. 8) En virtud de los intereses moratorios determinados por la Administración Tributaria Municipal, la recurrente muestra su disconformidad señalando que: “… Es por esto que, teniendo propósitos resarsitorios, en el supuesto, como el presente, no hay lugar a la indemnización comentada por cuanto los intereses del Fisco Municipal no se vieron afectados. Por el contrario, insistimos, tal como se reconoce en los textos de las Resoluciones impugnadas, la empresa pagó la totalidad del impuesto debido con Resoluciones impugnadas, la empresa pagó la totalidad del impuesto debido con anterioridad a la fecha en que el mismo era exigible, esto es, el Fisco Municipal dispuso de los ingresos que le corresponden en su cabalidad de sujeto activo del ISAE, en una oportunidad anterior a la que establecida, lo cual, lejos de perjudicar al Municipio, lo favorecen en términos de disposición de recursos económicos. Por lo tanto, siendo que no se causó un daño, pues el tributo no fue pagado con demora, sino anticipadamente, mal podría sostenerse que existe una situación que deba ser reparada por mi representada…” Bajo estas premisas, este tribunal observa que contrariamente a lo expuesto por la recurrente, en cuanto al cumplimiento del tributo sin demora, se evidencia que efectivamente se produjo una omisión de impuesto, tal y como se estableciera anteriormente, en este sentido, se asentó que la contribuyente si bien efectuó pagos del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, mediante las declaraciones anticipadas, no obstante, tales pagos se efectuaron sobre un monto menor al que debía pagar, toda vez que la contribuyente a pesar de haber considerado en la base imponible el 100% de sus ingresos brutos, la determinación del impuesto efectuada resultó menor a la que le correspondía pagar definitivamente, materializándose de este modo la omisión de tributo y en consecuencia se generaron los intereses moratorios, por tales motivos se desestima el alegato de la recurrente. Así se establece. IV DECISIÓN En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, incoado por los ciudadanos Humberto Romero-Muci, Massimo D. Melone Cenedese, Carlos E. Weffe H., Romina Siblesz Viso, María Celina Frías Mileo, Joaquín Dongoroz Porras, José Manuel Valecillos, Paula Andrea Vásquez y Burt Steed Hevia O., venezolanos, titulares de las cédulas de identidad Nros. V- 5.969.594, 6.970.182, 12.389.691, 12.958.147, 14.690.812, 17.144.513, 17.037.620, 16.900.639 y 15.027.711, abogados, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 25.739, 41.760, 70.442, 86.568, 105.164, 117.237, 127.074, 137.692 y 119.225, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil “CENTRAL MADEIRENSE COMPAÑÍA ANÓNIMA”, suficientemente identificada supra, representación según consta en documento debidamente autenticado el 22 de junio de 2011, ante la Notaría Pública Trigésima Séptima del Municipio Libertador del Distrito Capital, bajo el Nº 06, Tomo 82 de los libros llevados por esa Notaría Pública; en contra de las Resoluciones Nros. 242-2011, 243-2011 y 244-2011, todas de fecha 16 de mayo de 2011, emitidas por la Alcaldía del Municipio Iribarren del estado Lara, notificadas el 23 de mayo de 2011. En consecuencia se confirman los actos administrativos impugnados en esta causa. Se condena en costas a la sociedad mercantil “CENTRAL MADEIRENSE COMPAÑÍA ANÓNIMA”, en un monto equivalente al uno por ciento (1%) de la cantidad a pagar por la recurrente, de conformidad con lo establecido en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario vigente. Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes involucradas en el presente juicio y en especial al Síndico Procurador del Municipio Iribarren del Estado Lara, a la Contraloría General y Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela. Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente. Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los treinta y un (31) días del mes de marzo del año dos mil quince (2015). Años 204º de la Independencia y 156° de la Federación. La Jueza, Abog. María Leonor Pineda García. El Secretario, Abg. Francisco Martínez En fecha treinta y uno (31) de marzo de dos mil quince (2015), siendo las dos y treinta y un minutos de la tarde (02:31 p.m.) se publicó la presente decisión. El Secretario, Abg. Francisco Martínez Asunto Nº KP02-U-2011-000104. MLPG/FM.