REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA PODER JUDICIAL TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS AMAZONAS, BOLÍVAR Y DELTA AMACURO. Ciudad Bolívar, 19 de enero de 2015.- 204º y 155º. ASUNTO FP02-U-2010-000020 SENTENCIA Nº PJ0662015000008 -I- “Vistos” con informes presentados por ambas partes. Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto de manera subsidiaria al recurso jerárquico, remitido a este despacho mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT/2010/553, de fecha 24 de febrero de 2010, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), incoado ante ese órgano por el ciudadano Nino Fortunato Castrataro, venezolano, mayor de edad, titular de la cedula de identidad Nº V-6.063.375, Presidente de la sociedad mercantil REPUESTOS REX, C.A., asistido por el Abogado Luis de Jesús Valor, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 71.855, contra la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2009/138, de fecha 03 de diciembre de 2009, en la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Planilla de Liquidación Nº 081001226000215 y Planilla para Pagar Nº F-04-0002660, ambas de fecha 08 de junio de 2009, todas emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el articulo 259 y siguiente del Código Orgánico Tributario (v. folios 152, 154, 166, 172 y 239), este Tribunal mediante Sentencia Nº PJ0662014000024 de fecha 18 de marzo de 2014, admitió el presente recurso contencioso tributario ordenando las notificaciones de Ley (v. folios 243 al 247 1ra. pieza). En fecha 04 de junio de 2014, se dictó y publicó sentencia interlocutoria Nº PJ0662014000084 mediante la cual se admitió el escrito de promoción de pruebas presentados, el primero, por el Abogado Luís de Jesús Valor, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 71.855, representante judicial de la contribuyente REPUESTOS REX, C.A, y el segundo, por el Abogado Jaime Cardozo Villazana, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 25.186, representación judicial de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado De Administración Aduanera Y Tributaria (SENIAT); ordenando a tal efecto, las notificaciones de Ley (v. folios 08, al 10 de la 2da. pieza). En fecha 30 de septiembre de 2014, se dijo “vistos” a los escritos de informes presentados tanto por la sociedad mercantil REPUESTOD REX, C.A, como los consignados por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); a tal efecto, se procedió a fijar el lapso de ocho (08) días de despacho, a los fines de que las partes presenten las Observaciones a los escritos de informes de su contrario; y vencido éste, comenzará a transcurrir el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia a tenor de lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario vigente (v. folios 15 al 52 de la 2da. pieza). En fecha 10 de octubre de 2014, se recibió escrito de Observaciones correspondiente a la sociedad mercantil REPUESTOS REX, C.A. (v. folios 53 al 58 de la 2da. pieza). -II- ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS En fecha 01 de junio de 2009, la Administración Tributaria emitió Providencia Administrativa Nº GRTI/RG/DF/1358 (v. folio 64 de la 1ra. pieza). En fecha 05 de junio de 2009, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, levantó Acta de Requerimiento y recepción Nº GRTI/RG/DF/1358-01 (v. folios 65, 66); de igual forma, en esa misma fecha se levantó Acta de Infracción Nº GRTIRG7DF71358 (v. folio 67 de la 1ra. pieza). El ente exactor emitió Resolución de imposición de sanción en fecha 06 de junio de 2009, en la cual se determinó que la contribuyente REPUESTOS REX C.A., incurrió en incumplimiento de deberes formales (v. folios 68 al 70 de la 1ra. pieza). En fecha 10 de junio de 2009, la Administración Tributaria emitió Acta de Reapertura de establecimiento (v. folio 71 de la 1ra. pieza). En fecha 09 de julio de 2008, la contribuyente emitió planilla de pago de las tasas establecidas en la Ley de Timbre Fiscal del Estado Bolívar (v. folio 91 de la 1ra. pieza). En fecha 10 de julio de 2008, la Administración Tributaria emitió planilla de pago Nº 0341228 para enterar retenciones de impuesto sobre las rentas efectuadas a personas naturales residentes en el país por un monto de Bs. 918, 00 (v. folio 90 de la 1ra. pieza). En fecha 18 de agosto de 2009, la empresa REPUESTOS REX C.A., intentó ante el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, el presente recurso contencioso tributario ejercido de manera subsidiaria al recurso jerárquico contra los actos administrativos, arriba identificados (v. folios 24 al 63 de la 1ra. pieza). En fecha 03 de diciembre de 2009, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana dictó la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2009/138, mediante la cual confirmó el contenido de las Resoluciones impugnadas (v. folios 3 al 34 de la 1ra. pieza) -III- ARGUMENTOS DEL RECURRENTE - Que en fecha 05 de junio de 2009, se presentó a la sede donde funciona la sociedad mercantil REPUESTOS REX C.A., la ciudadana Helen Raquel Nessi Valdez, funcionaria adscrita a la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Guayana, facultada mediante Providencia Administrativa Nº GRT/RG/DF71358 de fecha 01/06/2009, a los fines de verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales, relativos a la emisión de facturas, ticket, notas de debito, crédito y demás documentos, con el objeto de detectar y sancionar las infracciones fiscales cometidas. - Que en fecha 16 de julio de 2009, la recurrente recibió una (1) planilla identificada con el Nº N-9089000215 y/o liquidación Nº 081001226000215 de fecha 08/06/2009 y planilla para pagar Nº F-04-0002660 por Bs.F 11.000, 00 de fecha 08/06/2009, todas emanadas de la referida Gerencia Regional de conformidad con los artículos 6 y 8 de la Providencia Administrativa Nº 0257, que establece las Normas Generales de Emisión de de facturas y otros documentos. - Que el ciudadano Director Sectorial de Rentas y/o el funcionario delegado para decidir el recurso Jerárquico en sede Administrativa, debe considerar que el fiscal actuante aunado de haber actuado de manera improcedente y en base a la desviación de poder, utilizado una discrecionalidad desproporcionada y sin adecuación legal, al establecer por contrario imperio a la norma establecida en el articulo 163 del Código Orgánico Tributario, aquí violó el Principio de Certeza. - Que por no estar conforme la recurrente con la verificación efectuada interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario, recursos contemplados en los artículos 242 y 259 del Código Orgánico Tributario 2001. - Que en verificación efectuada, la fiscal actuante solicitó mediante Acta de Requerimiento y Recepción Nº GRTI-RG-DF-1358-01 de fecha 05/06/2009, que le fueran entregados los siguientes documentos: “1) Planilla de Declaración IVA, correspondiente al periodo Febrero 2009 2) Facturas de Ventas 3) Planillas de De declaración Definitiva y estimada de ISRL, correspondiente a los tres (3) últimos ejercicios …Omissis… 10) Está obligado a utilizar Maquinas Fiscales. - Que a la recuente se le sanciona de acuerdo al artículo 101 del Código Orgánico Tributario, por concepto de multa la cual considera improcedente, por que la actuación del fiscal actuante, en que se basa la Administración Tributaria Región Guayana para sancionarlas, esta afectada de nulidad absoluta, porque fueron violados preceptos constitucionales, en base a la discrecionalidad de la funcionaria actuante. - Que la Administración Tributaria, además de probar los hechos o la causa del acto, debió hacer una adecuada calificación de los presupuestos de hecho, es decir analizar exhaustivamente las actas levantadas al efecto. Sin embargo, en su decisión tergiversó los hechos y no le dio tratamiento racional de los hechos establecidos en la norma legal. - Que la causa de la presunta infracción exime de responsabilidad penal y tributaria, porque excluye los elementos de falsedad o engaño, que son la base del acto doloso, actuaciones como estas, que llevaron a mi representada presuntamente a cometer esta infracción tributaria, pero si la hubiere, la misma carece e intencionalidad por que se baso en la norma administrativa establecida en la providencia 0257. Aun cuando ello pudiera adolecer de diferencias formales que dieren lugar a la imposición de sanciones por parte de la actuación fiscal. - Que actúo presuntamente movida por un error de derecho excusable, no existiendo, por tanto, el elemento subjetivo o culpabilidad, pues tal circunstancia, si la hubiese, constituye una eximente de la Responsabilidad Penal, de conformidad con el literal 4º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario. - Que de conformidad con el artículo 101 numeral 1 del Código Orgánico Tributario en vigencia, el modo de actuar de la recurrente que presuntamente es la causa de esta infracción, en modo alguno se le puede sancionar, debido a que está eximida de responsabilidad tributaria, porque no hay acto doloso e igualmente no puede ser imputable a mi representada en norma establecida en una providencia tributaria y en base a esa misma norma es que tratan e sancionarla, con el agravante, que no toman en consideración lo pautado en los artículos 37 del Código Penal y 95 y 96 del Código Orgánico tributario, en consecuencia esta pretensión es totalmente improcedente y la multa con que se pretende sancionar debe ser anulada. - Que la Administración Tributaria procedió de conformidad con lo establecido en el articulo 101 del COT, a imponer la sanción de CLAUSURA por cinco (5) días continuos, a la contribuyente REPUESTOS REX, C.A., desde el día cinco (05) del mes de junio de 2009. a la 11:30 a.m., hasta el día diez (10) del mes de junio de 2009, a las 11:30 a.m., sin perjuicio de las facultades de fiscalización establecidas en el mismo instrumento legal. - Que la Administración Tributaria tiene el deber de acreditar la comisión de un hecho constitutivo de infracción por parte del sujeto pasivo de la obligación tributaria, y a todo evento debe motivarse en el acto administrativo. Es lo denominado el deber de la motivación, donde debe expresamente hacerse referencia a los hechos y los fundamentos legales del acto, porque la presencia de este vicio en el acto administrativo vulnera el derecho a la defensa a mi representada, causándole indefensión al no poder sostener argumentos para desvirtuar el fundamento del mismo por desconocerlo, porque la motivación constituye un a formalidad instrumental al servicio de un fin superior el cual es garantizar al particular el conocimiento de las razones de hecho y de derecho en que se fundamentó la Administración Tributaria. - Que la Administración Tributaria incurre en la ilegalidad por violación del principio NON BIS IN IDEM, porque este principio se resume en un simple postulado: “No puede existir doble sanción por un mismo hecho, bajo una misma responsabilidad”. La Administración Tributaria trata de aplicar dos (2) sanciones basándose en la misma Acta de Infracción con que inicio el primer acto sancionatorio, violando el derecho a la defensa al debido proceso y a la presunción de inocencia, al que tienen derecho todos los contribuyentes, de acuerdo al articulo 49 eiusdem. - Que de conformidad con el articulo 25 de la Constitución Bolivariana de Venezuela y los numerales 3 y 4 del articulo 19 de la LOPA, se establece la desviación de poder y discrecionalidad de los funcionarios públicos, que viola el derecho de los administrados, establecidos en el articulo 12 de LOPA mediante la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido en los artículos 158 y 163 del Código Orgánico Tributario y, 42 y 48 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo, hacen improcedente la emisión de la planilla de liquidación y la planilla para pagar arriba relacionadas, debido a que, el principio de la legalidad o conformidad con el derecho, implica que las actividades que realicen los órganos del Poder Publico, deben someterse al artículo 137 de la Constitución Bolivariana de Venezuela 1999. - Que el Fisco Nacional, además de probar los hechos o la causa del acto, debió hacer una adecuada calificación de los supuestos de hecho, es decir, analizar exhaustivamente las actas levantadas al efecto, en consecuencia, para aplicarle la sanción a un administrado, no solo se requiere la prueba de los supuestos de hecho, sino también, la adecuada calificación de los supuestos de derecho, de lo contrario el acto esta viciado, por tanto, este acto administrativo, es nulo de nulidad absoluta. -IV- DE LAS PRUEBAS TRAIDAS A JUICIO Providencia Administrativa Nº GRTI/RG/DF/1358, notificada en fecha 05 de junio de 2009 (v. folio 64); Acta de Requerimiento y Recepción Nº GRTI/RG/DF/1358-01, notificada en fecha 05 de junio 2009 (v folios 65, 66); Acta de Infracción Nº GRTI-RG-DF-1358 notificada a la recurrente en esa misma fecha (v. folios 67); Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI/RG/DF/2009/1358 notificada en fecha 05 de junio de 2009. (v folios 68, 69, 70); Acta de Reapertura de Establecimiento Nº GRTI-RG-DF-1358, notificada en fecha 10 de junio de 2009 (v folio 71); Resolución GRTI/RG/DJT/2009/138, de fecha 03 de diciembre de 2009, que declaró Sin Lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Planilla de Liquidación Nº 081001226000215 y Planilla para Pagar Nº F-04-0002660, ambas de fecha 08 de junio de 2009, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folios 3 al 32); Planilla de Pago Nº 0341228 para enterar Retenciones de Impuesto Sobre la Renta por un monto de Bs. 918, 00 (v folio 90); Planilla de Pago de las tasas establecidas en la Ley de Timbre Fiscal del Estado Bolívar (v folio 91); Planilla de liquidación 081001226000215 de fecha 08 de junio de 2009, por la cantidad de Bs. 11.000, 00 (v folios 35 al 130). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, específicamente los emitidos por la Administración Tributaria, esta Juzgadora en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad; respecto a lo declarado por el funcionario en ejercicio de sus funciones, y en cumplimiento con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; por lo que, se constituyen como documentos administrativos, pertenecientes a la tercera categoría de documentos públicos, lo cuales al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en sintonía con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 322 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Así se decide.- -V- INFORMES DE LAS PARTES Afirma la contribuyente (en resumen): • Que la Administración Tributaria Región Guayana, al decidir el procedimiento omitiendo o sin llevarse a cabo el contradictorio necesario no le garantizó su derecho a la defensa, es decir, que el funcionario de la administración Tributaria ha debido instruir y analizar las defensas y alegatos consignados en tiempo hábil. • Que de conformidad con el artículo 25, numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y el numeral 1º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo (LOPA), por la desviación de poder y discrecionalidad de los funcionarios públicos. • Que no incurrió en el ilícito formal de NO EMITIR FACTURAS debido a que la real ocurrencia se debió al EMITIR FACTURAS u otros documentos obligatorios a través de una impresora fiscal sustituida. • Que las normas de la Providencia 0257 de fecha 19/08/2008 equivale para ella, el aplicarle la sanción de no emitir facturas, es totalmente improcedente e ilegal, debido a que la cuantía o monto de la infracción de 200 U.T. que le fue impuesta no se encuentra tipificada en norma alguna. • Que la discrecionalidad de la Administración Tributaria en este procedimiento viola al principio de la legalidad y la garantía constitucional de la tipicidad de la infracción. • Que la actuación de la Administración Tributaria incurre en ilegalidad por violación del PRINCIPIO NON BIS IN IDEM. • Que la Administración Tributaria trata de aplicar dos (2) sanciones, basándose en la misma de Acta de Infracción con que se inició el primer acto sancionatorio, violando el derecho a la defensa, al debido proceso, la a la presunción de inocencia, al que tienen derecho todos los contribuyentes, de acuerdo al artículo 49 eiusdem. • Que el acto recurrido adolece del vicio de falso supuesto o suposición falsa por aplicación de las sanciones previstas en el numeral 1º del artículo 101 del Código Orgánico Tributario. En contraposición a ello, sostiene la Administración Tributaria (en síntesis): • Que la recurrente no trajo al presente procedimiento alegatos ni argumentos nuevos capaces de desvirtuar la Resolución resumida, en consecuencia señalamos al tribunal los fundamentos de rechazo a la pretensión de la contribuyente esgrimidos por la administración Tributaria, comenzando por el Acta de Reparo Fiscal, la cual es el resultado de la verificación a los deberes formales realiza la contribuyente, por la funcionaria Hellen Raquel Nessi Valdez, adscrita a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana. • Que la verificación se efectuó en la sede del establecimiento del contribuyente o responsable, con una Providencia Administrativa en la que se indicó nombre del contribuyente, tributos periodos y elementos constituidos de la base imponible. • Que en el caso de marras, en ningún momento se violaron los derechos de la contribuyente al debido proceso consagrados en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. • Que la Administración Tributaria siempre se ajusta a las disposiciones legales que la regulan, de lo contrario, los actos por ella dictados estarían viciado de nulidad. • Que la motivación constituye un aspecto formal al acto administrativo, referido a la expresión de la voluntad de la Administración, es decir corresponde a la manera como es emitida o declarada divaga voluntad; manera que puede ser muy diversa, siempre que se cumpla con el propósito de permitirle al destinatario del acto en cuestión, el cocimiento de los motivos y de derecho que tuvo el órgano actuante, garantizándole así el derecho a la defensa. • Que la contribuyente no emitió facturas por los medios por los cual esta obligado, el cual constituye ilícito, omisivo, sin importar si lo hizo intencionalmente, por negligencia o por imprudencia, razón por la cual, esta administración procedió a sancionar el incumplimiento de la contribuyente, conforme a lo establecido en el articulo 101, numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001. • Que del examen exhaustivo a los documentos que rielan en el expediente administrativo, la instancia administrativa observó que no existe ninguna otra circunstancia que modifique, a favor de la contribuyente, el grado de su responsabilidad en la obligación incumplida o trasgredida. • Que del Principio de Legalidad, y una vez analizado el hecho ocurrido y el derecho aplicable por parte del Órgano Administrativo actuante, se concluye que la situación acaecida se subsume dentro del presupuesto de hecho contenido en la norma sancionatoria establecida en el Código Orgánico Tributario del año 2001. -VI- MOTIVACION PARA DECIDIR De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, esta Juzgadora observa que la controversia queda circunscrita a determinar la nulidad o no de la Resolución GRTI/RG/DJT/2009/138, de fecha 03 de diciembre de 2009, que declaró Sin Lugar el recurso jerárquico ejercido contra la planilla de liquidación Nº 081001226000215 y planilla para pagar Nº F-04-0002660, ambas de fecha 08 de junio de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En tal sentido vistos los argumentos de defensa invocados por la contribuyente, y en ejercicio del poder tutelar que le ha sido otorgado a esta jurisdicente para garantía de los administrados y del Fisco Nacional, pasa a examinar los siguientes supuestos según su grado de relevancia: i.) Si la inmotivación del acto recurrido ocasionó la indefensión de la recurrente. En tal sentido, afirma la representación judicial de la empresa REPUESTOS REX, C.A., que: “…se violó su derecho a la motivación, al no establecer en forma expresa como se incumplió los deberes formales tributarios” En contraposición a ello, la representación judicial de la República en su escrito de Informes expone: “En el caso que nos ocupa, se ha verificado del texto de la Resolución y Planilla de Liquidación que cursa en autos debidamente identificada supra, que la Gerencia Regional de Tributos Internos, señaló con meridiana claridad, la normativa legal que establece las amplias facultades de la Administración Tributaria, en base a la cual procedió a verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales, señalando al efecto, que actuó en base a lo dispuesto en los artículos 93, 127 y 172 al 176 del Código Orgánico Tributario de 2001. Asimismo que en base a tal revisión, se detectó el incumplimiento sancionado, dejándose constancia que con ello se infringieron las normativas señaladas precedentemente en los fundamentos del Acto Administrativo así como la base legal sancionadora ya citada igualmente al inicio de la presente Resolución. Por lo tanto, en el caso sub-judice se considera pertinente señalar que no existe el vicio en referencia, puesto que el requisito de la motivación de los actos administrativos se cumple cuando aparecen en el acto, las razones de hecho y de derecho en que fue fundamentado (…). Siendo así, debe estimarse que si en el presente caso estuviera presente el vicio de inmotivación, se hubiese vulnerado el derecho a la defensa del mismo, causándole indefensión, lo cual no ocurre en el caso in examine, pues éste conocía el motivo del acto, y tanto es así, que ejerció de manera plena su derecho a la defensa, ya que éste órgano está conociendo de la impugnación del acto, así como valorando los argumentos traídos a colación a fin de desvirtuar la actuación de la Administración Fiscal. (…):” A tal efecto, se evidencia que a los folios 65 y 66 corre inserta el Acta de Requerimiento y Recepción Nº GRTI/RG/DF/1358-01 de fecha 05 de junio de 2009, observándose que la funcionaria actuante dejó constancia de que dicho contribuyente no lleva maquina fiscal, incumpliendo con el artículo 54 y 57 de la Ley del IVA; conteste tanto con el Acta de Infracción Nº GRTI/RG/DF/1358 de fecha 05 de junio de 2009, habiendo sido notificado en esa misma fecha (v. folio 67); como con la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI/RG/DF/2009/1358, de fecha 06 de junio de 2009 (v. folios 68 al 70), en la cual se determinó que la contribuyente REPUESTOS REX C.A., dejó de emitir facturas, comprobantes, o documentos a través de los medios autorizados por la Administración, durante los meses mayo 2009 hasta la fecha de notificación de la providencia administrativa Nº 1358 de fecha 01 de junio de 2009. En este punto, para esta Sentenciadora se hace necesario recalcar que la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal, ya ha señalado en reiteradas decisiones que la motivación es la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto, por lo que, resulta indispensable que los actos administrativos de carácter particular estén dotados de motivación, exceptuando solamente a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal los exima de tal requisito. A tal efecto, se debe hacer referencia a los hechos y fundamentos legales del acto, por lo que todo acto administrativo debe contener una relación sucinta donde se deje constancia de los antecedentes de hecho y de derecho que concurren a la formación del acto, facilitando su interpretación y evitando el estado de indefensión a los particulares. Pues bien, tomando en cuanta lo establecido el numeral 5 del artículo 18 y 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, todo acto administrativo deberá contener: Articulo 18: “…Omissis… 5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…”. Artículo 9: “Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.” De las consideraciones anteriormente expuestas, se desprende la necesidad de instituir la motivación de los actos como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido esta Máxima Instancia, en la necesidad de que los actos que la Administración emita deberán señalar, en cada caso, el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a la decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal resolución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa. Serán inmotivados los actos administrativos, en aquellos casos en los cuales los interesados quedan impedidos para conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión. De manera tal que el objetivo de la motivación, es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa. En jurisprudencia sosegada y reiterada de la Sala Político-Administrativa, se ha sostenido que la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando éstos no permiten a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. Por otra parte, se ha instado en sentencias Nº 01815 y Nº 02230 de fechas 3 de agosto de 2000 y 10 de octubre de 2006, respectivamente, dictadas por la Sala Político Administrativa del Máximo Tribunal que se da también el cumplimiento de la motivación cuando la misma esté contenida en el contexto del acto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes. Circunscribiendo el análisis al caso concreto, encuentra esta Sentenciadora suficientes los fundamentos de hecho y de derecho contenidos en el referido acto administrativo impugnado, pues se expresan los motivos que le sirvieron de base para su formulación, la verificación del oportuno cumplimiento de los deberes formales, los montos, el objeto de este, cálculo de los intereses moratorios, la multa impuesta y sus consecuencias jurídicas, y, además, no siendole conculcado el derecho a la defensa a la recurrente, toda vez que ésta pudo interponer los recursos respectivos a fin de exponer sus alegatos y pruebas en protección de tal derecho, como lo hizo en el caso bajo análisis que pudo ejercerlo en vía judicial a través del recurso contencioso tributario, razón por la cual debe forzosamente este Tribunal Superior declarar improcedente el vicio de inmotivación del acto administrativo recurridos. Así se decide.- ii.) Si los actos recurridos quebrantan el principio de la proporcionalidad ó “non bis in idem” Al respecto, asevera la recurrente que: “…la actuación de la Administración Tributaria incurre en legalidad por violación del PRINCIPIO NON BIS IN IDEM, porque este principio se resume en un simple postulado: “No puede existir doble sanción por un mismo hecho, bajo una misma responsabilidad. …Omissis… La Administración Tributaria, trata de aplicar dos (2) sanciones, basándose en la misma Acta de Infracción con que inició el primer acto sancionatorio, violando el Derecho a la Defensa, al Debido Proceso y a la Presunción de Inocencia, al que tienen derecho todos los contribuyentes, de acuerdo al artículo 49 eiusdem.” En contraste a ello, la Administración Tributaria en su escrito de informes, expone lo siguiente: “…observa que la contribuyente entre las conductas omisivas en que incurrió fue la de no emitió (sic) factura por los medios por los cuales está obligado, incumplimiento que originó la sanción contenida en el artículo 101, numeral primero, (…) en aplicación estricta del encabezamiento de la transcrita norma, al contenido del citado primer aparte del artículo 101, considera esta alzada que no hay interpretación alguna que hacer para conocer la intención del legislador al sancionar dicho artículo; pues éste establece que cometer el ilícito tributario tipificado en dicho artículo, en caso de impuestos indirectos como es el caso del Impuesto al Valor Agregado (IVA), “acarreará” nótese que no es una decisión optativa o alternativa para la Administración Tributaria sino obligatoria, “además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento...”, es decir, se trata de una sola sanción establecida por el legislador.” (Negrillas de este Juzgado Superior). Pues bien, en lo que se refiere al presente alegato esbozado por la parte actora, esta Juzgadora considera traer a colación el criterio expuesto por nuestro Máximo Tribunal de Justicia, en su Sala Político Administrativa, sentencia Nro. 00145 de fecha 03/02/2011, Caso: Seguros Pirámide, C.A., con ponencia de la Magistrada Dra. Evelyn Marrero Ortiz, aludida por la parte accionante y mediante la cual se dejó sentado lo siguiente: “… El principio de non bis in ídem, se refiere a la prohibición que se enuncia en el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en los términos siguientes: “Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente”. (Cursivas de este Juzgado Superior). En relación al mencionado principio, resulta prudente citar el pronunciamiento de esa Sala en sentencia Nº 00730 del 19 de junio de 2008 caso: Fundación Universitaria Monseñor Rafael Arias Blanco, en la cual estableció lo siguiente: “(…) éste [principio de non bis in ídem] constituye una garantía esencial del derecho al debido proceso el cual, conforme al enunciado del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas. ... Omissis... Como se deduce de la mencionada disposición, el referido principio constituye una manifestación del derecho al debido proceso y por ende, aplicable a todo tipo de actuación sea ésta judicial o administrativa y a su vez, se configura como un derecho fundamental del sancionado junto a los principios de legalidad y tipicidad de las infracciones. Así, referido a la potestad sancionadora de la Administración, podría decirse que el principio non bis in idem constituye una garantía en cuanto se proscribe por mandato constitucional el juzgamiento y la imposición de más de una sanción por un mismo hecho; pero igualmente tiende a garantizar la seguridad jurídica, de las decisiones de la Administración. Es decir, que definida una situación jurídica particular, salvo la posibilidad excepcional de la revocación directa del acto administrativo, no le es permitido a ésta volver de nuevo sobre la cuestión que ha sido decidida. Ahora bien, conforme a la jurisprudencia de esta Sala cabe indicar que la mencionada prohibición pesa siempre en relación con un mismo tipo de responsabilidad, es decir, si se trata de un hecho que da lugar a una sanción administrativa, está excluida la posibilidad de aplicar varias veces la misma, pero cuando se trata de un hecho que siendo susceptible de responsabilidad administrativa, además lo es penal y civil, cada una de estas responsabilidades subsisten de forma individual e independiente, sin que la existencia de una de ellas necesariamente excluya la aplicación de la otra; es decir, lo que se proscribe es que por autoridades de un mismo orden y a través de procedimientos distintos se sancione repetidamente una misma conducta. (...)”. Al ser así, considera esta Máxima Instancia que, tal como lo apreció la Jueza de instancia, el acto administrativo impugnado no aplicó dos sanciones administrativas a una misma actuación de la contribuyente, por el contrario revocó el Acta Fiscal Nro D.A.T.- G.A.F: 135-240-2008 de fecha 3 de junio de 2008 por las razones precedentemente transcritas, con lo cual, eliminó de la esfera jurídica del particular el referido acto administrativo y por ende toda sanción impuesta a partir de la anulada fiscalización. De esta forma, resulta improcedente el alegato esgrimido en este sentido por la parte apelante. Así se declara…”. (Cursivas de este Juzgado Superior). Ahora bien, conforme a la jurisprudencia antes trascrita debemos indicar que la mencionada prohibición pesa siempre en relación con un mismo tipo de responsabilidad, es decir, si se trata de un hecho que da lugar a una sanción administrativa, está excluida la posibilidad de aplicar varias veces la misma, pero cuando se trata de un hecho que siendo susceptible de responsabilidad administrativa, además lo es penal y civil, cada una de estas responsabilidades subsisten de forma individual e independiente, sin que la existencia de una de ellas necesariamente excluya la aplicación de la otra; es decir, lo que se proscribe es que por autoridades de un mismo orden y a través de procedimientos distintos se sancione repetidamente una misma conducta. Aplicando el anterior criterio al caso de autos, se observa que la sanción impuesta a la empresa REPUESTOS REX C.A., contenida en el numeral 1º del artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente, no significa la aplicación repetida de sanciones, sino que como ya se indicó anteriormente, establece un impuesto indirecto al tratarse del Impuesto al Valor Agregado (IVA) como lo es en el caso de autos, para todos aquellos contribuyentes que omitan el cumplimiento de su obligación principal, cual es el de emitir facturas u otros documentos obligatorios a través de maquinas fiscales. En consecuencia, este Tribunal Superior debe desestimar el anterior alegato de la contribuyente referido a la doble sanción impuesta por un mismo hecho, bajo una misma responsabilidad. Siendo que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al sancionar a la mencionada contribuyente por incumplimiento de deberes formales, lo hizo ajustada a derecho, cumpliendo a cabalidad lo dispuesto en el mencionado artículo 101 numeral 1º del Código Orgánico Tributario. Así se decide..- iii.) Si el acto sancionatorio impugnado viola al principio de legalidad (sanción en el límite máximo). Afirma, la recurrente en su escrito recursivo que: “…en este caso hay desproporción, porque la sanción que se le quiere aplicar a mi representada es la del límite máximo: Una multa en su límite máximo, sin atenuantes, es decir se le aplico una medida desproporcionada (200 U.T.); de acuerdo con la norma de la (LOPA) que es la adecuación a la situación de hecho (…) la Administración Tributaria además de probar los hechos o la causa del acto, debió hacer una adecuada calificación de los supuestos de hecho, es decir, analizar exhaustivamente las actas levantadas al efecto, es decir, que exista una norma expresa de obligatorio cumplimiento de conformidad con la Certeza Administrativa, en consecuencia, para aplicarle la sanción a un administrado, no sólo se requiere la prueba de los supuestos de hecho, sino también, la adecuada calificación de los supuestos de derecho, de lo contrario el acto está viciado, por tanto, este acto administrativo, es NULO DE NULIDAD ABSOLUTA”. (Cursivas y negrillas de este Juzgado Superior). No obstante, frente a este argumento, la Administración Tributaria arguyó lo siguiente: “…tratando específicamente la proporcionalidad de las sanciones, es preciso destacar que el Código Orgánico Tributario de 2001, sólo permite utilizar el sistema de atenuantes y agravantes, cuando se trata de sanciones comprendidas entre dos límites, lo que hace posible una medición equitativa de la pena. De modo que, sin quebranto de la seguridad jurídica, se admite que la gravedad de un mismo delito varíe de acuerdo con las circunstancias fácticas que rodeen cada caso en particular, por lo que ante una pena legal abstracta, la Administración deberá ajustarla conforme a los principios de proporcionalidad e individualización de la pena, esto es que la sanción que se vaya a aplicar debe corresponderse correctamente con la infracción cometida. (…) …en el caso bajo análisis, se observa que la sanción impugnada, es la prevista en el Código Orgánico Tributario de 2001, para ser aplicada en el caso de incurrir la contribuyente en el ilícito tributario detectado, razón por la cual, se concluye que la sanción no fue determinada en un monto elevado, sino en la proporción justa con relación a la infracción incurrida…”. (Cursivas de este Juzgado Superior). Al respecto, la jurisprudencia ha establecido tal como lo destacan los tributaristas españoles Juan Martín Queralt, Carmelo Lozano Serrano, Gabriel Casado Ollero y José M. Telerizo Lopez, “con el advenimiento del estado constitucional, el principio de legalidad (denominado también reserva de ley por algunos autores) cumple con una doble finalidad. Por una parte, garantiza el respeto al denominado principio de autoimposición, de forma tal que los ciudadanos no pagan mas tributos que aquellos a los que sus legítimos representantes han otorgado sus aquiescencias, y por la otra, cumple con una finalidad claramente garantista del derecho de propiedad”. (Curso de Derecho Financiero y Tributario, Editorial Tecnos, p. 156). Así pues, el principio de legalidad no es solamente que el tributo debe ser creado mediante Ley, sino que implica además que la ley debe establecer siempre elementos esenciales que son necesarios para que el principio de legalidad quede aplicado en su verdadero valor y que la ley debe ser creada de manera que se garantice cabalmente el respeto de los otros principios que rigen en materia tributaria. Ahora bien, esta Juzgadora observa que se desprende de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI/RG/DF/2009/1358 de fecha 06 de junio 2009, y confirmada mediante Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2009/138 de fecha 03 de diciembre de 2009, objeto de impugnación folios 03 al 32 del expediente judicial, “que la contribuyente no emitió facturas por los medios por los cuales esta obligado” , incurriendo en el ilícito formal previsto en el artículo 101, numeral 1º del Código Orgánico Tributario, que sanciona el incumplimiento del deber formal, entre otros, de emitir facturas que no reúnan los requisitos exigidos por las normas tributarias. En razón de ello, tal y como se evidencia en la Resolución impugnada del cuadro explicativo: Planilla de Liquidación Nº Fecha de Liquidación Período fiscal Ilícito Formal Cantidad de U.T Monto Multa Bs.F desde hasta 081001226000215 08/06/2009 01/05/2009 31/05/2009 No emitió facturas por los medios por los cuales está obligado 200 11.000,00 La Administración Tributaria sancionó a la contribuyente con una multa equivalente a Doscientas 200 Unidades Tributarias, conforme a la discriminación y/o detalles señalados en forma expresa en la resolución. En este orden de ideas, observa este Tribunal puntualiza la recurrente que el acto administrativo recurrido: “…debe mantener la debida proporcionalidad y que el acto debe tener adecuación con los supuestos de hecho que constituyen su causa, en consecuencia el acto debe ser racional, justo y equitativo en relación con sus motivos”; así mismo indicó, que “igualmente, no está tipificada la infracción por incumplimiento”, lo cual vicia de nulidad absoluta la resolución dictada, toda vez que lo primero viola el “Principio de Proporcionalidad”. Así las cosas, el principio de legalidad no es solamente que el tributo deber ser creado mediante Ley, sino que implica además que la ley debe establecer siempre elementos esenciales que son necesarios para que el principio de legalidad quede aplicado en su verdadero valor y que la Ley debe ser creada de manera que se garantice cabalmente el respeto de los otros principios que rigen en materia tributaria en Venezuela. Este principio implica que la ley debe ser redactada respetando todos los preceptos constitucionales, de forma que el sistema tributario funcione sin vulnerar las garantías que nuestra Carta Magna ha desarrollado para respetar el derecho de propiedad de los contribuyentes. En efecto, el artículo 317 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, dispone lo siguiente: Artículo 317. “No podrán cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”. De lo anterior se desprende que la aplicación del principio de legalidad se fundamenta en el hecho de que existen materias, como la tributaria, que son reserva de ley, es decir que sólo pueden ser disciplinadas mediante normas primarias de rango legal. En otras palabras, sólo pueden ser objeto de regulación a través de leyes, sin que sea posible que ninguno de los aspectos de esa materia sea regulado por normas de rango secundario, como lo es un acto administrativo, por ejemplo. Este basamento legal, constituye una garantía esencial en el derecho constitucional, cuya naturaleza requiere que todo tributo sea sancionado por una ley, entendida ésta como la disposición que emana del órgano constitucional que tiene la potestad legislativa conforme a los procedimientos establecidos por la constitución para la sanción de las leyes y contenida en una norma jurídica. Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en relación al principio de legalidad en materia sancionatoria, señaló en sentencia Nº 01441 del 6 de junio de 2006, lo siguiente: “(…) debe examinarse en primer lugar lo referente a la presunta violación del principio de reserva legal, y en tal sentido vale destacar que en casos como el de autos, lo que se alude es al requerimiento de definición en una norma de rango legal, suficiente para su identificación, del ilícito y de su consecuencia sancionatoria, por lo que es conveniente efectuar algunas referencias acerca del principio de legalidad. Así doctrinariamente se ha venido admitiendo que el referido principio comporta un doble significado, a saber: la sumisión de los actos estatales a las disposiciones emanadas de los cuerpos legislativos en forma de ley; además el sometimiento de todos los actos singulares, individuales y concretos, provenientes de una autoridad pública, a las normas generales y abstractas , previamente establecidas, sean o no de origen legislativo, e inclusive provenientes de esa misma autoridad. De acuerdo con lo indicado, la legalidad representa la conformidad con el derecho, en otros términos la regularidad jurídica de las actuaciones de todos los órganos del Estado. Al analizarse detenidamente el contenido del principio tratado, se evidencia la existencia de dos intereses considerados como contrapuestos en el desarrollo de la actividad administrativa: por una parte, la necesidad de salvaguardar los derechos de los administrados contra los eventuales abusos de la Administración; y por la otra, la exigencia de dotar a ésta de un margen de libertad de acción. En este sentido, si bien es cierto que se debe evitar la posibilidad que se produzcan actuaciones arbitrarias por parte de la autoridad administrativa, siendo para ello preciso que ésta se encuentre supeditada a una serie de reglas jurídicas, no es menos cierto que tal sujeción no debe ser excesiva, al punto que se impida un normal desenvolvimiento de la actividad administrativa, lo que de igual forma causaría graves perjuicios a los administrados. Así las cosas, es entendido que la oportunidad de adoptar determinadas medidas, por parte de la Administración, no siempre puede precisarse por vía general anticipadamente, sino en el momento específico en que cada caso concreto se presente. En lo que se refiere al campo sancionador administrativo propiamente dicho, la Sala ha expresado (Sentencia Nº 1.947 del 11 de diciembre de 2003, caso Seguros La Federación) que el principio de legalidad admite Una descripción básica, producto de caracteres atribuidos en primera instancia, a la legalidad punitiva, pero que resultan extensibles a la legalidad sancionadora en general. Así, este principio implica la existencia de una ley (lex scripta), que la ley sea anterior (lex previa) y que la ley describa un supuesto de hecho determinado (lex certa), lo cual tiene cierta correspondencia con el principio que dispone nullum crimen, nulla poena sine lege, esto es, no hay delito ni pena, sin ley penal previa. Se entiende pues, que la potestad sancionatoria requiere de una normativa que faculte a la Administración para actuar y aplicar determinada sanción administrativa. (…) Así, la decantación de la exigencia de legalidad o tipicidad tiene su origen en el principio de seguridad jurídica, fundamental en todo Estado de Derecho, requiriéndose que la definición normativa de los ilícitos administrativos debe reunir unas características de precisión que satisfagan esa demanda de seguridad y certeza.’. Entonces, el principio de legalidad comporta el apego a la ley que la Administración debe mantener en todas sus actuaciones y en materia sancionatoria la tipificación del hecho ilícito y la respectiva sanción”. Del criterio jurisprudencial antes transcrito se colige, que el referido principio comporta la sumisión de los actos emanados de la Administración Tributaria al sometimiento de las normas generales y abstractas, positivas, sean o no de origen legislativo, entendiendo para este último caso que las normas que no son de origen legislativo deben estar apegadas estrictamente para su creación a los principios constitucionales. En ese sentido, y de conformidad con el alegato expuesto por la parte recurrente, en atención al principio de legalidad que rige inexorablemente en la materia administrativa de orden sancionador es el legislador el llamado a valorar el principio de proporcionalidad al momento de tipificar la sanción, se entiende entonces que fue la intención del legislador patrio el reprender severamente los ilícitos referentes a los incumplimientos de deberes formales en materia de facturas, y ello se desprende de forma inequívoca del propio artículo 101 ordinal 1º del Código Orgánico Tributario, allí que la proporcionalidad no puede ser invocada como medio para lograr una disminución de las sanciones aplicadas. Así se decide.- iv.) Si el procedimiento de investigación incurre en el vicio de nulidad absoluta previsto en el artículo 19 numeral 4º de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo (LOPA). En lo que atañe a este supuesto, se observa que la contribuyente REPUESTOS REX C.A., alega que: “… la actuación de la fiscal actuante, en que se basa la Administración Tributaria Región Guayana para pretender sancionar [la], esta afectada de nulidad (…), porque fueron violados preceptos constitucionales y legales…” Por su parte, el Fisco Nacional en su escrito de informes, indicó lo siguiente: “En el caso de autos, no cabe duda que la contribuyente, tuvo la oportunidad para ejercer plenamente su derecho a la defensa a través del presente recurso y el jerárquico, exponiendo las razones de hecho y de derecho, a los fines de desvirtuar el acto administrativo contenido en la Resolución impugnada, pudiendo hacer valer en el proceso todos los medios de prueba admitidos en derecho (con excepción del juramento y de la Confesión de Empleados Públicos), de conformidad con lo previsto en los artículos 156 al 160 del Código Orgánico Tributario de 2001. En consecuencia, la Administración Tributaria considera que, en el caso de marras, en ningún momento se violaron los derechos de la contribuyente al debido proceso consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.” En el caso de autos, se observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), realizó un procedimiento de verificación según Providencia Administrativa N° GRTI/RG/DF/1358 de fecha 01 de junio de 2009, facultando a la funcionaria Helen Raquel, Nessi Valdez, a verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales a que están obligados los contribuyentes previstos en el artículo 145 numerales 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 y 8 de acuerdo a lo previsto en la Ley, Reglamento, Resoluciones y providencias de Impuesto al Valor Agregado (IVA), emitiendo Resolución de Imposición de Sanción por Incumplimiento de Deberes Formales, por cuanto en la actuación fiscal se dejó constancia de que el contribuyente dejó de emitir facturas, comprobantes o documentos a través de los medios autorizados por la Administración, durante los meses mayo 2009 hasta la fecha de notificación de la Providencia Administrativa Nº 1358 de fecha 01 de junio de 2009, en contravención a lo dispuesto en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado artículo 65 de su Reglamento y los artículos 6 y 8 de la disposición transitoria 2da de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2008-0258 y la disposición transitoria 4ta de la Providencia Administrativa Nº SNAT/2007/0592. Alega el recurrente, prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, por cuanto en su escrito de informes afirmó que “los actos administrativos deben ser tramitados siguiendo el procedimiento legal que sea aplicable; en consecuencia, los actos administrativos deben ser elaborados y dictados siguiendo en cada caso el procedimiento pautado legalmente al efecto”. Ante los hechos así plasmados, se encuentra que en el caso de autos la Administración Tributaria procedió de acuerdo a lo establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, y es a través de éste procedimiento que logra constatar el incumplimiento sancionado a la empresa REPUESTOS REX C.A., vale en este punto citar la norma aludida, la cual es del tenor siguiente: Artículo 172 La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar. Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar. Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica. Tal como lo expresa el legislador, la Administración tributaria está autorizada para verificar las declaraciones de los contribuyentes y responsables, así como, el cumplimiento de los deberes formales que se encuentren previstos en el Código Orgánico Tributario o en otros textos tributarios y “los deberes” a que están obligados los agentes de retención y percepción para así establecer las sanciones a que haya lugar, de acuerdo a la formulación e inteligencia de la norma citada, es dable interpretar que dada la amplitud de la norma al señalar genéricamente los deberes de los agentes de retención, sin discriminar entre deberes sustanciales y deberes formales, la Administración Tributaria se encuentra facultada para revisar de conformidad con el procedimiento de verificación todos los deberes a los que se encuentran constreñidos los agentes de retención. A tal efecto, la Administración Tributaria está facultada para verificar el cumplimiento de los deberes formales de los sujetos pasivos, y de ser el caso imponer sanciones (de multa o clausura) como lo es el caso de autos, en caso de incumplimiento, actuación esta que, como se colige de su objeto, representa una actuación comprobadora y no investigadora en sentido estricto. Pues bien, a tenor del mismo artículo 172 eiusdem, esta modalidad verificadora puede llevarse a cabo en dos lugares, a saber; en las instalaciones de la Administración Tributaria; y en la oficina del sujeto pasivo, en cuyo caso debe existir –a tenor de la norma en cuestión- autorización expresa por parte de la Administración Tributaria, ya sea para verificar los deberes formales de un contribuyentes específicos o para verificar dichos deberes a un grupo de contribuyentes, utilizando como factor común, por ejemplo su ubicación geográfica o actividad económica. En caso de que la Administración Tributaria comprobase el incumplimiento de deberes formales por parte del sujeto pasivo verificado, aquella está facultada para imponer la respectiva sanción mediante resolución. En tal sentido, en criterio de este Tribunal los hechos que deben inclinar a la administración a la aplicación de un procedimiento breve como el de verificación o uno de investigación exhaustiva como el procedimiento de fiscalización y determinación, no es la naturaleza del ilícito que se investigue, sino el origen de los elementos probatorios de los que se valdrá para corroborar la procedencia de la sanción, esto significa que, si los elementos que acreditan la procedencia de la sanción provienen de los datos aportados por el propio contribuyente y el ilícito se desprende de la simple confrontación de éstos y sin que se haya realizado una actividad de investigación adicional el procedimiento aplicable será el establecido en el articulo 172 del Código Orgánico Tributario; si por el contrario, la situación amerita la realización de una labor determinativa por cuanto la Administración no tiene en su poder los elementos que le permitan determinar si se ha cometido algún tipo de ilícito, y debe realizar una labor de investigación para establecer los hechos, el procedimiento aplicable es el previsto en el articulo 177 y siguientes ejusdem, en la que debe permitirse la participación activa del contribuyente, a quien debe serle conferido lapsos razonables a los fines de que ejerza su derecho constitucional a la defensa. (CASO. Instituto Autónomo Municipal de Ferias Exp. N° 0970; Sentencia Nro. 598-2006 de fecha 27/09/2006). Ajustado a lo anteriormente expuesto, considera quien aquí decide, que los hechos así verificados no justifican desde ningún punto de vista la apertura de un procedimiento de fiscalización y determinación, pues de acuerdo a lo que ha explicado la jurisprudencia en este caso la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean la imposición de la sanción (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, de fecha 29 de enero de 2002, Sentencia Nº 00083, Exp. N° 0502). De acuerdo con lo antes explicado, debe concluir esta Juzgadora, que en el caso de autos no se ha verificado el vicio de ausencia de procedimiento alegado por el recurrente, y así se decide.- v.) Si es improcedente la sanción impuesta de conformidad con el numeral 1º del artículo 101 del Código Orgánico Tributario. Por su parte, REPUESTOS REX C.A., argumenta lo siguiente: “[Que] si entregó las facturas obligatorias. En consecuencia, no está incursa en la sanción establecida en el numeral 1º del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, ni en ninguna otra sanción establecida en el Código Orgánico Tributario en vigencia. (…) con el agravante que no toman en consideración lo pautado en los artículos 37 del Código Penal y 95 y 96 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, esta pretensión es totalmente improcedente y la multa con que se pretende sancionar a [la recurrente] debe ser anulada.” Contrario a ello, la Administración Tributaria Nacional en su respectivo escrito de Informes adujo que: “En el caso bajo análisis, se observa que la sanción impugnada, es la prevista en el Código Orgánico Tributario de 2001, para ser aplicada en el caso de incurrir la contribuyente en el ilícito tributario detectado, razón por la cual, se concluye que la sanción no fue determinada en un monto elevado, sino en la proporción justa con relación a la infracción incurrida”. En tal sentido, es menester traer a colación el criterio sentado por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia Nº 0400 de fecha 12 de mayo de 2010, el cual ha sido reiterado de manera pacífica, en cuanto a que: “…Este principio está consagrado en el numeral 6 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en los siguientes términos: Artículo 49.- El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia: (…) 6. Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes. (…)”. Con relación al principio de tipicidad de las sanciones administrativas, esta Sala ha establecido lo siguiente: “En lo que concierne al principio de tipicidad cuya violación fue alegada por la parte recurrente, debe indicarse que éste se encuadra en el principio de la legalidad: mientras el principio de tipicidad postula la exigencia de predeterminación normativa de las conductas ilícitas, el principio de legalidad concreta tal prescripción en el requerimiento de definición, suficiente para su identificación, del ilícito y de su consecuencia sancionatoria. De allí, que la exigencia de legalidad o tipicidad tiene su origen en el principio de seguridad jurídica, fundamental en todo Estado de Derecho, requiriéndose que la definición normativa de los ilícitos administrativos debe reunir unas características de precisión que satisfagan esa demanda de seguridad y certeza”. (Destacado de este Juzgado). Así pues, que el principio de tipicidad debe ser entendido como la adecuación de una conducta determinada en la descripción que hace una ley tributaria como punible. Esto es, que para que los hechos cometidos por los deudores tributarios sean sancionados administrativamente previamente deben estar descritos en la ley tributaria, lo que impide el uso de cláusulas generales e indeterminadas en la tipificación de las infracciones tributarias. Este principio de tipicidad o taxatividad constituye una de las manifestaciones o concreciones del principio de legalidad respecto de los límites que se imponen al legislador penal o administrativo, a efectos de que las prohibiciones que definen sanciones, sean estas penales o administrativas, estén redactadas con un nivel de precisión suficiente que permita comprender sin dificultad lo que se está prescribiendo bajo amenaza de sanción en una determinada disposición legal. No obstante, respecto a este principio previsto en el numeral 6º del artículo 49 eiusdem, la Sala Constitucional de nuestro Máximo Tribunal, (Sentencia N° 2345 Magistrado Ponente: Antonio J. García García, 21 de noviembre de 2001), ha destacado: “(…) observa esta Sala, que el principio de la legalidad en materia sancionatoria -invocado por la parte accionante como lesionado-, está estrechamente vinculado a otro principio reconocido como el de la tipicidad de los delitos, conforme al cual, no existe delito sin ley previa que lo consagre, es decir, que toda conducta que constituya un delito, así como las sanciones correspondientes deben estar previamente estipuladas en una disposición normativa, general y abstracta (desde el punto de vista formal) que los defina, pues se entiende que tales sanciones afectan o inciden de manera directa e individual sobre la esfera jurídica de los ciudadanos, por lo que en este caso, no le estaría dado al legislador hacer remisiones “genéricas” para que, mediante un reglamento se establezcan delitos o sanciones relacionados con la Ley de que se trate. Así, en aras de la seguridad jurídica que debe existir en todo Estado de Derecho, le corresponde a la ley definir todas aquellas conductas que pudieran calificarse como delitos y que por tanto, acarrearían penas y sanciones, tal exigencia se encuentra consagrada en la norma prevista en el artículo 49, numeral 6 de la Constitución vigente cuando dispone que el debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas, y en consecuencia,“(...) 6. [n]inguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes” La aplicación del principio de la legalidad de los delitos, faltas y las penas no resulta exclusivo del Derecho Penal sino que se ha sido extendido a las diversas ramas del Derecho, con mayor arraigo en los ilícitos y penas administrativas, por lo que actualmente se habla de postulados del Derecho Sancionatorio; de manera que, resulta necesaria la tipificación legal previa de los hechos calificados como delitos o faltas y la anticipada consagración de la medida sancionatoria que le corresponda, y por ello, no podría una ley contener formulaciones genéricas en materia sancionatoria y dejar en manos del Ejecutivo la determinación de los hechos o conductas ilícitas, pues de esta manera se abre la posibilidad de que, en la medida en que se presenten nuevos supuestos jurídicos, se establezcan hechos posteriores que originen tipos delictivos, en cuyo caso la ley estaría delegando la potestad normativa en materia de tipificación de delitos a futuros actos de contenido normativo pero de carácter subleva”. Establece el artículo 80 del Código Orgánico Tributario (2001) que: Artículo 80: "Constituye ilícito tributario toda acción u omisión violatoria de las normas tributarias". De acuerdo a la doctrina, según Villegas, el ilícito tributario consiste en “la violación a las normas jurídicas que establecen las obligaciones tributarias sustanciales y formales”, continúa afirmando este autor, que los ilícitos tributarios pueden consistir en el incumplimiento de la obligación tributaria sustancial en forma omisiva, pero mediante medios fraudulentos y en el incumplimiento de la obligación tributaria formal. De modo que, los ilícitos tributarios constituyen hechos contrarios a las normas legales referidas a los tributos, hechos que pueden estar representados en acciones u omisiones violatorias de las normas tributarias. Es a todas luces, tal como lo ha destacado nuestro Máximo Tribunal, los ilícitos y las sanciones deben estar tipificadas en la Ley, por lo que la Administración debe sujetar su actuación a lo dispuesto en ella. Así, en el presente caso, se advierte que la Administración Tributaria sancionó a la contribuyente REPUESTOS REX C.A., por incumplimiento de deber formal, específicamente el de no emitir facturas u otros documentos obligatorios (no contaba con maquina fiscal) sustentándose en el artículo 101 numeral 1º del Código Orgánico Tributario, aplicándole de tal manera una medida sancionatoria al ilícito cometido , quedando demostrado que el ilícito cometido por la contribuyente encuadra a cabalidad dentro del marco legalmente establecido, por lo que resulta la parte actora totalmente vencida en dicho supuesto. Así se declara vi.) Si las sanciones impuestas a la empresa REPUESTOS REX C.A, pueden resultar eximidas por haberse producido el eximente de responsabilidad penal referente al error de hecho y derecho excusable. Asegura la contribuyente en su escrito recursivo, que: “…actuó presuntamente movida por un error de derecho excusable, no existiendo, por tanto el elemento subjetivo o culpabilidad, pues tal circunstancia, si la hubiese, constituye una eximente de responsabilidad penal, de conformidad con l literal 4º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario”. Sin embargo, la Administración Tributaria es de la opinión que: “(…) no existe ninguna otra circunstancia que modifique, a favor de la del contribuyente, el grado de su responsabilidad en la obligación incumplida o transgredida” Al efecto, la doctrina nacional ha señalado que el error excusable como aquella conducta realizada con la prudencia necesaria sobre el particular. Esto lo explica el estudioso García Belsunce, al señalar que “el error de hecho será excusable, dentro del ámbito tributario en la medida que éste sea: esencial, no accidental y sobre todo no imputable al contribuyente”. En este orden de ideas, el artículo 85 del Código Orgánico Tributario establece: “Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios: 1…Omissis… 2.…Omissis… 3.…Omissis… 4. El error de hecho y de derecho excusable. …Omissis”. Del contenido del numeral 4 del artículo precedente, se establece que el error de hecho y derecho será una circunstancia que exima de responsabilidad en materia tributaria. De lo que la parte solicitante deberá no sólo alegar la existencia del error sino que además se deberá demostrar que el mismo es la causa de la infracción; es decir, es necesaria la concurrencia de estos elementos para que se exima de responsabilidad al sujeto que incurrió en el ilícito tributario. La Sala Político Administrativa el Tribunal Supremo de Justicia ha establecido en innumerables oportunidades que dicha eximente consiste en la equivocada interpretación de la ley o en errores de su apreciación, lo que trae como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias Nº 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela, S.A.; la Nº 00794 de fecha 28 de julio de 2010, caso: C.A., Editora El Nacional; la Nº 00082 de fecha 26 de enero de 2011, caso: Hay Group Venezuela, S.A.; y la Nº 00262 del 23 de febrero de 2011, caso: Agencias Generales Conaven, S.A.). De lo que se comprende que para que proceda la eximente de responsabilidad por ilícito tributario, se requiere que exista la causa de inculpabilidad, pero esta circunstancia debe estar debidamente probada. Siendo así, se concluye que si se alega como eximente de responsabilidad el error de hecho y derecho excusable, es necesario probarlo. De hecho, nuestras escuelas jurídicas lo expresan así: “…Tratándose de un error de hecho alegado por la contribuyente, corresponde comprobar no solo los hechos que comprobaran la verdad de su dicho para así desvirtuar el reparo fiscal, sino que incurrió en el mismo de buena fe. En este sentido, la jurisprudencia ha sostenido de manera reiterada que cuando el error de hecho pueda alegar un contribuyente para destruir la fuerza probatoria de su declaración jurada (…) corresponde a dicho contribuyente no solo demostrar por medios idóneos la existencia de su error sino que incurrió en el mismo de buena fe, es decir, que los elementos de que disponía lo introdujeron a dicho error ya que de lo contrario no se trataría de un error sino, de una falsedad consistente cometida que ni el legislador ni los jueces pueden amparar…”(Sentencia número 00254 de fecha 17 de abril de 1996, caso: Administradora los Sauces)”. En este mismo sentido, nuestra Alzada en sentencia Nº 01603 del día 29 de noviembre de 2011, se pronunció sobre los efectos de la procedencia del error de hecho como eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el numeral 4º del artículo 85 del citado Código, y reitero que no basta con alegarlo sino que es indispensable su comprobación. Así lo dejó sentado en la sentencia Nº 982 de fecha 07 de octubre de 2010, caso: PRODUCTOS PISCICOLAS PROPISCA, C.A., al indicar que: “…invocado como fuera el error de hecho excusable, es preciso destacar que afectos de determinar la excusabilidad del error, se requiere demostrar con elementos fácticos que la contribuyente obró bajo la firme convicción de estar realizando una actuación debida…”. Al alegar la recurrente el error de derecho, debe en consecuencia demostrar, a los fines de la procedencia de dicha eximente, que el mismo le era excusable, vale decir, que fue cometido bajo la creencia de haber obrado en cumplimiento de una determinada conducta u obligación legal o contractual y bajo la firme convicción de estar realizando la actuación debida. Tal alegato supone la apreciación de las circunstancias fácticas que dieron lugar a la conducta desplegada por el presunto infractor y la razonabilidad de su actuación frente a la situación en concreto que excluyan la culpa. En el caso de marras, podemos observar, que si bien es cierto, durante el periodo probatorio en la presente causa, la parte demandante promovió pruebas (tales como, por ejemplo original de las facturas de compra de la impresora fiscal, modelo PNP-PF-300-II Nº de fecha 27/04/2009 con el objeto de demostrar que la impresora fue comprada con anticipación a la fecha de la verificación fiscal y que ello fue el motivo de la utilización de las facturas que impugna la fiscal actuante, del análisis realizado sobre la misma no fue suficiente para demostrar la eximente de responsabilidad, habiendo podido consignar alguna documentación avalada por la Administración Tributaria que indique el motivo por el cual no ha podido emitir facturas con la maquina fiscal; de lo que, resulta preciso aclarar, que más allá de invocar la recurrente la eximente prevista en el numeral 4º del artículo 85 de la citada norma tributaria, era preciso que las situaciones fácticas presuntamente ocurridas fuesen efectivamente comprobadas para que el error invocado resultase excusable. En consecuencia, este Tribunal desestima por improcedente la solicitud de relevarle de su obligación tributaria por un error de hecho y de derecho excusable. Así se decide.- -VII- DECISIÓN Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, Administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto de manera subsidiaria al recurso jerárquico, remitido a este despacho mediante oficio Nº GRTI/RG/DJT/2010/553, de fecha 24 de febrero de 2010, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), incoado ante ese órgano por el ciudadano Nino Fortunato Castrataro, venezolano, mayor de edad, titular de la cedula de identidad Nº V-6.063.375, Presidente de la sociedad mercantil REPUESTOS REX, C.A., asistido por el Abogado Luis de Jesús Valor, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 71.855, contra la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2009/138, de fecha 03 de diciembre de 2009, en la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Planilla de Liquidación Nº 081001226000215 y Planilla para Pagar Nº F-04-0002660, ambas de fecha 08 de junio de 2009, todas emanadas del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia: PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución GRTI/RG/DJT/2009/138, de fecha 03 de diciembre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). SEGUNDO: Se CONDENA en costas a la contribuyente REPUESTOS REX, C.A., sobre el DIEZ POR CIENTO (10%) del monto de la demanda, por haber resultado totalmente vencida de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código orgánico Tributario, y así también se decide.- TERCERO: Se ORDENA a la Administración Tributaria efectuar una nueva emisión de las Planillas de Liquidación de multa de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente. Asimismo, se conmina al contribuyente de autos, a pagar la respectiva Planilla en una Oficina receptora de Fondos Nacionales. CUARTO: Se ORDENA notificar a los ciudadanos Fiscal y Procurador General de la Republica, así como a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Líbrense las correspondientes notificaciones QUINTO: Se ADVIERTE a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario, esta decisión no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) Unidades Tributarias. Publíquese, regístrese y emítase cuatro (04) ejemplares de la presente decisión, a los fines de dar cumplimiento con las notificaciones antes ordenadas. Cúmplase.- Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los diecinueve (19) días del mes de enero del año dos mil quince (2015). Años: 204º de la Independencia y 155º de la Federación. LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA ABG. YELITZA C. VALERO RIVAS LA SECRETARIA ABG. MAIRA A. L EZAMA ROMERO. En esta misma fecha, siendo las dos y veintisiete minutos de la tarde (2: 27 p.m.), se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662015000008. LA SECRETARIA ABG. MAIRA A. L EZAMA ROMERO. YCVR/Malr/ddac